《中級會計實務(wù)》輔導(dǎo)第十九章財務(wù)報告完整版

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1、第十九章　財務(wù)報告 　〔 基本要求〕 　?。ㄒ唬┱莆召Y產(chǎn)負債表的內(nèi)容、格式和編制方法 　?。ǘ┱莆绽麧櫛淼膬?nèi)容、格式和編制方法 　　（三）掌握現(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法 　　（四）掌握所有者權(quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法 　?。ㄎ澹┱莆彰抗墒找娴挠嬎惴椒? 　　（六）掌握合并財務(wù)報表的概念和合并財務(wù)報表范圍的確定原則 　?。ㄆ撸┱莆蘸喜①Y產(chǎn)負債表的內(nèi)容、格式和編制方法 　?。ò耍┱莆蘸喜⒗麧櫛淼膬?nèi)容、格式和編制方法 　?。ň牛┱莆蘸喜F(xiàn)金流量表的內(nèi)容、格式和編制方法 　?。ㄊ┱莆蘸喜⑺姓邫?quán)益變動表的內(nèi)容、格式和編制方法 　?。ㄊ唬┱莆辗植繄蟾娴膬?nèi)容、

2、結(jié)構(gòu)和編制方法 　?。ㄊ┱莆贞P(guān)聯(lián)方的判斷原則和披露要求 　　（十三）熟悉附注的概念和報表重要項目的說明 　【提示】本章是教材的重點和難點。主要介紹資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權(quán)益變動表及合并報表的編制,在考試中單項選擇、多項選擇、判斷題、計算分析題及綜合題中都有可能出現(xiàn)，而且每年基本上都會有大題。 特別是合并報表的編制，更應(yīng)高度關(guān)注。 　　本章主要考點 　1.資產(chǎn)負債表中主要項目的確定　 2.每股收益的計算方法　　 3.利潤表的編制 　4.所有者權(quán)益變動表的編制　 5.現(xiàn)金流量的具體分類 6.現(xiàn)金流量表項目的計算 　7. 合并報表的編制　

3、　 8. 報告分部的確定　 9. 關(guān)聯(lián)方關(guān)系的判斷 　本章的重點和難點：現(xiàn)金流量表項目的計算和合并報表的編制　 第一節(jié)　財務(wù)報告概述 　一、財務(wù)報表的概念 　　財務(wù)報告，是指企業(yè)對外提供的反映企業(yè)某一特定日期的財務(wù)狀況和某一會計期間的經(jīng)營成果、現(xiàn)金流量等會計信息的文件。財務(wù)報告包括財務(wù)報表和其他應(yīng)當在財務(wù)報告中披露的相關(guān)信息和資料。 　　財務(wù)報表至少應(yīng)當包括下列組成部分：（1）資產(chǎn)負債表；（2）利潤表；（3）現(xiàn)金流量表；（4）所有者權(quán)益（或股東權(quán)益，下同）變動表；（5）附注。 【提示】新會計準則用的都是“財務(wù)報告”、“財務(wù)報表”，不再講“

4、會計報告”、“會計報表”。因為 附注是財務(wù)報表的一個重要組成部分。 二、財務(wù)報告列報的要求 　　（一）列報基礎(chǔ) 　　企業(yè)應(yīng)當以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)，根據(jù)實際發(fā)生的交易和事項，按照企業(yè)會計準則的規(guī)定進行確認和計量，在此基礎(chǔ)上編制財務(wù)報表。企業(yè)不應(yīng)以附注披露代替確認和計量。 　　企業(yè)正式?jīng)Q定或被迫在當期或?qū)⒃谙乱粋€會計期間進行清算或停止營業(yè)的，表明其處于非持續(xù)經(jīng)營狀態(tài)，應(yīng)當采用其他基礎(chǔ)編制財務(wù)報表，并在附注中聲明財務(wù)報表未以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)列報、披露未以持續(xù)經(jīng)營為基礎(chǔ)的原因和財務(wù)報表的編制基礎(chǔ)。 　?。ǘ┮恢滦? 　　財務(wù)報表項目的列報應(yīng)當在各個會計期間保持一致，不得隨意變更，但下列情況除外：

5、 　　1.企業(yè)會計準則要求改變財務(wù)報表項目的列報。 2.企業(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的性質(zhì)發(fā)生重大變化后，變更財務(wù)報表項目的列報能夠提供更可靠、更相關(guān)的會計信息。 【提示】類似于會計政策變更的條件。 　?。ㄈ┲匾? 　　在編制財務(wù)報表的過程中，企業(yè)應(yīng)當考慮報表項目的重要性。 　　對于性質(zhì)或功能不同的項目，如長期股權(quán)投資、固定資產(chǎn)等，應(yīng)當在財務(wù)報表中單獨列報，但不具有重要性的項目除外； 　　對于性質(zhì)或功能類似的項目，如存貨項目合并列報。 　?。ㄋ模┑咒N 　　財務(wù)報表中的資產(chǎn)項目和負債項目的金額、收入項目和費用項目的金額不得相互抵銷（比如購買和銷售貨物等，應(yīng)付賬款和應(yīng)收賬款、其他應(yīng)付款和其他

6、應(yīng)收款的金額一般不得抵銷，而應(yīng)分別列示），但滿足抵銷條件的除外。 　　下列兩種情況不屬于抵銷，可以凈額列示： 　?。?）資產(chǎn)項目按扣除減值準備后的凈額列示，不屬于抵銷。 　?。?）非日常活動產(chǎn)生的損益，以收入扣減費用后的凈額列示，不屬于抵銷。例如非流動資產(chǎn)處置形成的利得和損失，應(yīng)按處置收入扣除該資產(chǎn)的賬面金額和相關(guān)銷售費用后的余額列示。 　?。ㄎ澹┛杀刃? 當期財務(wù)報表的列報，至少應(yīng)當提供所有列報項目上一可比會計期間的比較數(shù)據(jù)，以及與理解當期財務(wù)報表相關(guān)的說明，但另有規(guī)定的除外。。 【例】在編制2007年的財務(wù)報告時，至少應(yīng)提供2006年的相關(guān)比較信息。具體來講，資產(chǎn)負債表中應(yīng)有年初

7、數(shù)和期末數(shù)，利潤表中有本年數(shù)和上年數(shù)。 　　　　 第二節(jié)　資產(chǎn)負債表 　　一、資產(chǎn)負債表的內(nèi)容及結(jié)構(gòu) 　?。ㄒ唬┵Y產(chǎn)負債表的概念及結(jié)構(gòu) 1．資產(chǎn)負債表是反映企業(yè)在某一特定日期所擁有或控制的經(jīng)濟資源、所承擔的現(xiàn)時義務(wù)和所有者對凈資產(chǎn)的要求權(quán)。 資產(chǎn)負債表屬于靜態(tài)報表，是特定日期反映企業(yè)財務(wù)狀況的報表。 　　2．在我國，資產(chǎn)負債表采用賬戶式結(jié)構(gòu)，報表分為左右兩方，左方列示資產(chǎn)各項目，反映全部資產(chǎn)的分布及存在形態(tài)；右方列示負債和所有者權(quán)益各項目。 　　（二）資產(chǎn)負債表項目的列示 資產(chǎn)和負債應(yīng)當分別流動資產(chǎn)和非流動資產(chǎn)、流動負債和非流動負債

8、列示。所有者權(quán)益中就是四類項目：實收資本（股本）、資本公積、盈余公積和未分配利潤。其中盈余公積和未分配利潤通常統(tǒng)稱為留存收益。 金融企業(yè)（豁免）如按流動性列示能提供更可靠相關(guān)信息,可以按流動性順序列示。 　　1.資產(chǎn)的分類 滿足下列條件之一的資產(chǎn)，應(yīng)當歸類為流動資產(chǎn)： 　　(1)預(yù)計在一個正常營業(yè)周期中變現(xiàn)、出售或耗用； 　　(2)主要為交易目的而持有（交易性金融資產(chǎn)）； 　　(3)預(yù)計在資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)（含一年）變現(xiàn)； 　　(4)自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)，交換其他資產(chǎn)或清償負債的能力不受限制的現(xiàn)金或現(xiàn)金等價物。 【提示】原制度下是兩個條件：一年或一個經(jīng)營周期變現(xiàn)或耗用。新準

9、則增加了兩個條件?？傮w來看，范圍與以前相比有所擴大。 2.負債的分類 　　負債滿足下列條件之一的，應(yīng)當歸類為流動負債： 　?。?）預(yù)計在一個正常營業(yè)周期中清償。 　?。?）主要為交易目的而持有。 　?。?）自資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期應(yīng)予以清償。 　?。?）企業(yè)無權(quán)自主地將清償推遲至資產(chǎn)負債表日后一年以上。 流動負債以外的負債應(yīng)當歸類為非流動負債，并應(yīng)按其性質(zhì)分類列示。　 【提示】交易性金融負債屬于流動負債，交易性金融資產(chǎn)屬于流動資產(chǎn)，而可供出售金融資產(chǎn)屬于非流動資產(chǎn)。企業(yè)管理者的意圖不同，列報的項目就不同，計算的流動比率等財務(wù)指標也不同，它會影響投資者的決策。　 3．資產(chǎn)負債

10、表日后事項對負債分類的影響（新） （1）資產(chǎn)負債表日起一年內(nèi)到期的負債 a.預(yù)計且能自主將清償義務(wù)展期一年以上——非流動負債 b.不能自主展期的，即使資產(chǎn)負債表日后、報表批準報出前簽訂了重新安排清償計劃的協(xié)議——流動負債(類似非調(diào)整事項) （2）長期借款違約 a.導(dǎo)致可隨時要求清償——流動負債 b.資產(chǎn)負債表日或之前，貸款人同意提供自資產(chǎn)負債表日起一年以上的寬限期，企業(yè)能夠在其期間改正違約行為，且貸款人不能要求隨時清償——非流動負債 【提示】同時具備三個條件。 　二、資產(chǎn)負債表的填列方法 　?。ㄒ唬澳瓿跤囝~”的填列方法 　　“年初余額”欄內(nèi)各項目數(shù)字，應(yīng)根據(jù)上年末資產(chǎn)負債

11、表“期末余額”欄內(nèi)所列數(shù)字填列。 　　如果本年度資產(chǎn)負債表規(guī)定的各個項目的名稱和內(nèi)容同上年度不相一致，應(yīng)對上年年末資產(chǎn)負債表各項目的名稱和數(shù)字按本年度的規(guī)定進行調(diào)整，按調(diào)整后的數(shù)字填入本表“年初余額”欄內(nèi)。 （二）“期末余額”的填列方法 編制原則： 資產(chǎn)負債表中各項目的數(shù)字反映項目的余額，而不是發(fā)生額； 　　1.直接根據(jù)總賬科目的余額填列------直接填列法。 　　例如，交易性金融資產(chǎn)、固定資產(chǎn)清理、長期待攤費用、遞延所得稅資產(chǎn)、短期借款、交易性金融負債、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費、應(yīng)付利息、應(yīng)付股利、其他應(yīng)付款、遞延所得稅負債、實收資本、資本公積、庫存股、盈余公積等項目，

12、應(yīng)當根據(jù)相關(guān)總賬科目的余額直接填列。 　　2.根據(jù)幾個總賬科目的余額計算填列------群體科目填列法。 （1）“貨幣資金”項目，應(yīng)當根據(jù)“庫存現(xiàn)金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”等科目期末余額合計填列。 （2）存貨項目要根據(jù)以下科目余額的代數(shù)和填列，包括：物資采購、原材料、包裝物、低值易耗品、材料成本差異、委托加工物資、庫存商品、委托代銷商品、受托代銷商品、生產(chǎn)成本、制造費用、受托代銷商品款、發(fā)出商品、存貨跌價準備、勞務(wù)成本、商品進銷差價、自制半成品等。 “存貨”項目還反映建造承包商的“工程施工”期末余額大于“工程結(jié)算”期末余額的差額。 3.根據(jù)有關(guān)明細科目的余額計算填列---對

13、應(yīng)（交叉）項目填列法。 【提示】預(yù)收賬款不多的企業(yè)可以不設(shè)置“預(yù)收賬款”科目，直接通過“應(yīng)收賬款”科目進行核算。　 資產(chǎn)　　　　 負債 　　應(yīng)收賬款　→　預(yù)收賬款 　　預(yù)付賬款　→　應(yīng)付賬款 　 （1）應(yīng)收賬款——根據(jù)“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細科目借方余額之和－“壞賬準備”的金額填列 （2）預(yù)收款項——根據(jù)“應(yīng)收賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶所屬明細科目貸方余額之和填列 （3）應(yīng)付賬款——根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”賬戶所屬明細科目貸方余額之和填列 （4）預(yù)付款項——根據(jù)“應(yīng)付賬款”和“預(yù)付賬款”賬戶所屬明細科目借方余額之和－“壞賬準備”的金額填列 　【例】應(yīng)收

14、賬款總賬下有四個明細科目，分明為應(yīng)收賬款——甲、乙、丙、丁。各科目余額情況如下： 　　應(yīng)收賬款總賬：借方余額　　 10000 　　應(yīng)收賬款——甲是借方余額　　8000 　　應(yīng)收賬款——乙是貸方余額　　3000 　　應(yīng)收賬款——丙是借方余額　　6000 　　應(yīng)收賬款——丁是貸方余額　　1000 　　在填列資產(chǎn)負債表時，應(yīng)收賬款項目不是根據(jù)應(yīng)收賬款總賬科目的余額填列，而是根據(jù)其所屬明細科目借方余額合計填列，而其明細科目的貸方余額應(yīng)在“預(yù)收賬款”中反映。 　　 　　【例】某公司年末結(jié)賬前“應(yīng)收賬款”科目所屬明細科目中有借方余額50 000元，貸方余額20 000元；“預(yù)付賬款”科

15、目所屬明細科目中有借方余額13 000元，貸方余額5 000元；“應(yīng)付賬款”科目所屬明細科目中有借方50 000元，貸方余額120 000元；“預(yù)收賬款”科目所屬明細科目中有借方余額3 000元，貸方余額10 000元；“壞賬準備”科目余額為0。則年末資產(chǎn)負債表中“應(yīng)收賬款”項目和“應(yīng)付賬款”項目的期末數(shù)分別為（　）。 　　A.30 000元和70 000元 　　　 B.53 000元和125 000元　 　　C.63 000元和53 000元　　　　　D.47 000元和115 000元 　　【答案】B 　　【解析】應(yīng)收賬款項目的期末數(shù)＝50 000＋3 000＝53 000（元

16、），應(yīng)付賬款項目的期末數(shù)＝5 000＋120 000＝125 000（元）。 　　 【例】下列各項中，應(yīng)計入資產(chǎn)負債表“應(yīng)收賬款”項目的有（?。? 　　A.“應(yīng)收賬款”科目所屬明細科目的借方余額 　　B.“應(yīng)收賬款”科目所屬明細科目的貸方余額 　　C.“預(yù)收賬款”科目所屬明細科目的借方余額 　　D.“預(yù)收賬款”科目所屬明細科目的貸方余額 　　【答案】A、C　 　　4.根據(jù)總賬科目和明細科目的余額分析計算填列---差額填列法。 　　（1）“長期應(yīng)收款”項目，應(yīng)當根據(jù)“長期應(yīng)收款”總賬科目余額，減去“未實現(xiàn)融資收益”總賬科目余額，再減去所屬相關(guān)明細科目中將于一年內(nèi)到期的部分填列；

17、 　?。?）“長期借款”項目，應(yīng)當根據(jù)“長期借款”總賬科目余額扣除“長期借款”科目所屬明細科目中將于一年內(nèi)到期的部分填列； 　?。?）“應(yīng)付債券”項目，應(yīng)當根據(jù)“應(yīng)付債券”總賬科目余額扣除“應(yīng)付債券”科目所屬明細科目中將于一年內(nèi)到期的部分填列； 　　（4）“長期應(yīng)付款”項目，應(yīng)當根據(jù)“長期應(yīng)付款”總賬科目余額，減去“未確認融資費用”總賬科目余額，再減去所屬相關(guān)明細科目中將于一年內(nèi)到期的部分填列。 　?。?）“持有至到期投資”項目，應(yīng)當根據(jù)“持有至到期投資”科目期末余額，減去“持有至到期投資減值準備”科目期末余額后的金額填列； （6）“固定資產(chǎn)”項目，應(yīng)當根據(jù)“固定資產(chǎn)”科目期末余額，

18、減去“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準備”等科目期末余額后的金額填列。 【注意】一年內(nèi)到期的非流動資產(chǎn)和一年內(nèi)到期的非流動負債，只是調(diào)表不調(diào)賬。 （7）未分配利潤項目： 12月31日直接根據(jù)“利潤分配——未分配利潤”余額填列。 1—11月末根據(jù)“利潤分配”和“本年利潤”兩個賬戶余額分析填列： ①利潤分配是貸方余額，本年利潤也是貸方余額，兩者相加填到未分配利潤里面填正數(shù)； ②利潤分配是貸方余額，但是本年利潤是借方余額，那么就用貸方余額減去本年利潤的借方余額，如果結(jié)果是正數(shù)就填正數(shù)、結(jié)果是負數(shù)就填負數(shù)； ③利潤分配是借方余額、本年利潤是貸方余額，那么就用本年利潤的貸方余額減去利潤分配的

19、借方余額結(jié)果是正數(shù)就填正數(shù)、是負數(shù)就填負數(shù)； ④利潤分配是借方余額是虧損，本年利潤也是借方虧損，那么把兩者相加填到利潤分配里面，填負數(shù)； 5.負數(shù)余額填列法： 有些項目出現(xiàn)反向余額又沒有對應(yīng)項目，填負數(shù)。 6.含糊項目填列法: 其他項目 【例l9-1】假設(shè)甲股份有限公司2007年度除計提固定資產(chǎn)減值準備導(dǎo)致固定資產(chǎn)賬面價值與其計稅基礎(chǔ)存在可抵扣暫時性差異外，其他資產(chǎn)和負債項目的賬面價值均等于其計稅基礎(chǔ)。假定甲公司未來很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣可抵扣暫時性差異，適用的所得稅稅率為33%。 　　【答案】 　　固定資產(chǎn)賬面價值<其計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，確認

20、遞延所得稅資產(chǎn) 相關(guān)項目的計算： 　　1.貨幣資金＝2000＋786135＋7300＝795435（元） 　　2.應(yīng)收賬款＝600000－1800＝598200（元） 　　3.存貨＝275000＋45000＋38050＋2122400＋4250＝2484700（元） 　“材料成本差異”科目用來核算企業(yè)材料實際成本與計劃成本之間的差異，月末借方余額，表示庫存各種材料的實際成本大于計劃成本的差異（超支差），貸方余額表示實際成本小于計劃成本的差異（節(jié)約差）。 　　本題“材料成本差異”科目為借方余額，表示實際成本大于計劃成本，故計算存貨項目的金額時應(yīng)加上“材料成本差異”賬戶的借方余額。

21、　　4.固定資產(chǎn)＝2401000－170000－30000＝2201000（元） 【問題】請問待攤費用和預(yù)提費用這兩個科目的數(shù)字如何反映在資產(chǎn)負債表中? 【答案1】“待攤費用” 通過預(yù)付款項反映；預(yù)提費用”所屬明細科目期末貸方余額反映在“預(yù)收賬款”項目中，所屬明細期末借方余額具有待攤的性質(zhì)，應(yīng)反映在“預(yù)付款項”項目中。 【答案2】《企業(yè)會計準則應(yīng)用指南》中未單獨設(shè)置“待攤費用”、“預(yù)提費用”科目。但是，企業(yè)在日常核算過程中發(fā)生與預(yù)提和待攤性質(zhì)相關(guān)的支出，可以根據(jù)需要自行增設(shè)這兩個科目。在編制資產(chǎn)負債表時，對于符合待攤和預(yù)提性質(zhì)科目的余額，應(yīng)作為“其他流動資產(chǎn)”或“其他流動負債”列示。

22、 （補充）新舊準則對比，增加或變化的項目 （1）交易性金融資產(chǎn)/交易性金融負債； （2）可供出售的資產(chǎn)； （3）持有至到期投資 （4）投資性房地產(chǎn)； （5）油氣資產(chǎn)； （6）生物資產(chǎn)； （7）長期應(yīng)收款； （8）應(yīng)付職工薪酬（應(yīng)付工資、應(yīng)付福利費不單列） （9）應(yīng)交稅費（應(yīng)交稅金、其他應(yīng)交款不單列） （10）商譽 （11）開發(fā)支出 （12）取消待攤費用和預(yù)提費用項目 （13）遞延所得稅資產(chǎn)/遞延所得稅負債 （14）庫存股 （15）少數(shù)股東權(quán)益（所有者權(quán)益類單列） 【例題4】（多選題）下列各項中，應(yīng)作為資產(chǎn)負債表中資產(chǎn)列報的有（　）。 　A.委托加工物

23、資　　B.受托代銷商品　 C.融資租入固定資產(chǎn)　D.經(jīng)營租入固定資產(chǎn) 　　　【答案】A、C 　　【解析】選項B屬于委托方的商品，受托代銷商品和受托代銷商品款對存貨一個增加一個減少，最終不影響存貨項目的金額，是為了管理和核算的方便，應(yīng)列入資產(chǎn)負債表中的存貨項目；選項D屬于出租方的資產(chǎn)，不屬于承租方的資產(chǎn)。經(jīng)營租入固定資產(chǎn)由于沒有所有權(quán)，所以不應(yīng)作為資產(chǎn)負債表中的資產(chǎn)。 　 　　 第三節(jié)　利潤表 　一、利潤表的內(nèi)容及結(jié)構(gòu) 　　表式體現(xiàn)了按“費用功能法”（銷售成本法）分類的費用，分為從事經(jīng)營業(yè)務(wù)發(fā)生的成本、管理費用、銷售費用和財務(wù)費用等。每

24、股收益數(shù)據(jù)在利潤表中列示，企業(yè)可選擇在附注中補充披露按“費用性質(zhì)法”分類的費用 　　常見的利潤表結(jié)構(gòu)主要有單步式和多步式兩種。在我國，企業(yè)利潤表采用的基本上是多步式結(jié)構(gòu)，主要包括以下五個方面的內(nèi)容： 　?。ㄒ唬I業(yè)收入 　　營業(yè)收入由主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入組成。 　　（二）營業(yè)利潤 　　營業(yè)利潤＝營業(yè)收入－營業(yè)成本－營業(yè)稅金及附加－銷售費用－管理費用－財務(wù)費用－資產(chǎn)減值損失＋公允價值變動收益（損失以“－”號填列）＋投資收益（損失以“－”號填列） 　　【提示】資產(chǎn)減值損失、公允價值變動收益、投資收益均包括在營業(yè)利潤之內(nèi)。 　　（三）利潤總額 　　利潤總額＝營業(yè)利潤（虧損以“－

25、”號填列）＋營業(yè)外收入－營業(yè)外支出 　　（四）凈利潤 　　凈利潤＝利潤總額（虧損總額以“－”號填列）－所得稅費用 　【提示】“所得稅費用”項目金額并不一定等于企業(yè)當期產(chǎn)生的“應(yīng)交稅費——應(yīng)交所得稅”。 　?。ㄎ澹┟抗墒找? 每股收益包括基本每股收益和稀釋每股收益兩項指標。 【例】下列各項中，會引起工業(yè)企業(yè)利潤表中營業(yè)利潤增加的有（　）。 A.收到罰款　　 B.接受現(xiàn)金捐贈　　 C.計提壞賬準備　　D.轉(zhuǎn)回已計提存貨跌價準備 　　【答案】D 　　【解析】收到罰款、接受現(xiàn)金捐贈計入營業(yè)外收入，不會引起營業(yè)利潤增加；計提壞賬準備計入資產(chǎn)減值損失，減少營業(yè)利潤；沖減已計提存

26、貨跌價準備，借記存貨跌價準備，貸記資產(chǎn)減值損失，增加營業(yè)利潤。 　　二、利潤表的填列方法 　　1.“本期金額”欄反映各項目的本期實際發(fā)生數(shù)。 　　如果上年度利潤表的項目名稱和內(nèi)容與本年度利潤表不相一致，應(yīng)對上年度利潤表項目的名稱和數(shù)字按本年度的規(guī)定進行調(diào)整，填入報表的“上期金額”欄。 2.報表中各項目主要根據(jù)各損益類科目的發(fā)生額分析填列。 （補充）新舊準則對比，增加或變化的項目 　　1.企業(yè)列報時不再區(qū)分主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入，以及主營業(yè)務(wù)成本和其他業(yè)務(wù)成本。 　　2．新增資產(chǎn)減值損失、公允價值變動損益 3.營業(yè)利潤包括的內(nèi)容已經(jīng)發(fā)生變化，比如投資收益、公允價值變動損益

27、、資產(chǎn)減值損失等都屬于營業(yè)利潤包含的內(nèi)容。 　　4.投資收益下對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的投資要單獨列示。 　　4.非流動資產(chǎn)處置損失單獨列示的原因是它屬于投資者和債權(quán)人等報表使用者非常關(guān)注的內(nèi)容，其可以反映企業(yè)持續(xù)發(fā)展情況。 　　5.所得稅費用是一個倒擠的金額，即應(yīng)交稅費、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負債確定后倒擠的金額。 6．合并利潤表凈利潤項目下單列：歸屬于母公司所有者的凈利潤、 少數(shù)股東損益 7．基本或稀釋每股收益 　【例】甲公司為增值稅一般納稅企業(yè)，適用的增值稅稅率為17%。適用的所得稅稅率為25%，采用資產(chǎn)負債表債務(wù)法核算所得稅，假定產(chǎn)生的可抵扣暫時性差異預(yù)計在未來有足

28、夠的應(yīng)納稅所得額用于抵扣；不考慮其他相關(guān)稅費。商品銷售價格均不含增值稅額；商品銷售成本按發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)逐筆結(jié)轉(zhuǎn)。銷售商品及提供勞務(wù)均為主營業(yè)務(wù)；所提供的勞務(wù)均屬于工業(yè)性勞務(wù)。商品、原材料及勞務(wù)銷售均為正常的商業(yè)交易，采用公允的價格結(jié)算。除特別指明外，所售資產(chǎn)均未計提減值準備。 　　要求： 　?。?）編制208年12月甲公司上述（1）至（11）和（13）項經(jīng)濟業(yè)務(wù)相關(guān)的會計分錄。 　　（2）編制甲公司208年12月份的利潤表 　?。ā皯?yīng)交稅費”科目要求寫出明細科目及專欄名稱，答案單位用萬元表示） 　　利潤表（簡表） 　　編制單位：甲公司　　　208年12月　　單位：萬元　　 項　

29、目 本月數(shù) 　　一、營業(yè)收入 　　 　　減：營業(yè)成本 　　 　　 營業(yè)稅金及附加 　　 　　 銷售費用 　　 　　 管理費用 　　 　　 財務(wù)費用 　　 　　 資產(chǎn)減值損失 　　 　　加：投資收益 　　 　　二、營業(yè)利潤 　　 　　加：營業(yè)外收入 　　 　　減：營業(yè)外支出 　　 　　三、利潤總額 　　 　　減：所得稅費用 　　 　　四、凈利潤 　　 　　甲公司208年12月發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務(wù)及相關(guān)資料如下： 　?。?）12月1日，與A公司簽訂合同，向A公司銷售商品一批，以托收承付方式結(jié)算。該批商品的銷售價格為1 000萬元，實際成本

30、為800萬元。12月5日，商品已發(fā)出并向銀行辦理了托收承付手續(xù)。 　　【答案】 　　借：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　　　　1170 　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　1000 　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　 　　 170 　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　　800 　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　　800 　?。?）12月1日，與B公司簽訂合同，向B公司銷售商品一批。該批商品的銷售價格為400萬元，實際成本為340萬元。商品已發(fā)出，款項已收到。該合同規(guī)定，甲公司應(yīng)在209年6月1日將該批商品回購，回購價格

31、為418萬元（不含增值稅額）。 　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　468 　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　　　　340 　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　　 68 　　　　　　其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　　 　60 　　12月31日： 　　借：財務(wù)費用　　　　　　　3 [（418－400）6＝3] 　　　　貸：其他應(yīng)付款　　　　　　　　　　　　　　　　3 　?。?）12月3日，與C公司簽訂合同，采用分期預(yù)收款方式銷售商品一批。該合同規(guī)定，所售商品銷售價格為600萬元，含增值稅額的商品價款分兩次等額收取，收到第二

32、筆款項時交貨；第一筆款項于12月10日收取，剩下的款項于209年1月10日收取。甲公司已于208年12月10日收到第一筆款項，并存入銀行。 　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　351 　　　　貸：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　　351 　　 ?。?）12月10日，收到A公司來函。來函提出，12月5日所購商品外觀存在質(zhì)量問題，要求在銷售價格上給予8%的折讓。甲公司同意了A公司提出的折讓要求。12月12日，收到A公司支付的含增值稅額的價款1 076.4萬元（A公司已扣除總價款的8%），并收到A公司交來的稅務(wù)機關(guān)開具的索取折讓證明單。甲公司開具了紅字增值稅專用發(fā)票。

33、 　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　1076.4 　　　　貸：應(yīng)收賬款　　　　　　　　　　　　　1076.4 　　借：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　　　80 　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額）　　13.6 　　　　貸：應(yīng)收賬款　 　93.6 [1076.4/（1－8%）]8% 　　 注意：折讓不是退貨，因此對于所售商品的成本，不需要進行調(diào)整。 　　（5）12月12日，與E公司簽訂合同，向E公司銷售本公司生產(chǎn)的一條生產(chǎn)線，銷售價格為8 000萬元，實際成本為7 200萬元。該合同規(guī)定：該生產(chǎn)線的安裝調(diào)試由甲公司負責(zé)，如安裝調(diào)試未達到合同要求，

34、E公司可以退貨。至12月31日，貨已發(fā)出但安裝調(diào)試工作尚未完成。 　　【答案】 　　借：發(fā)出商品　　　　　　　　　　　　　7 200 　　　　貸：庫存商品　　　　　　　　　　　　　7 200 　?。?）12月15日，與F公司簽訂了一項設(shè)備維修合同，合同總價款為117萬元（含增值稅額）。該合同規(guī)定，合同簽訂日收取預(yù)付款23.4萬元，維修勞務(wù)完成并經(jīng)F公司驗收合格后收取剩余款項。當日，甲公司收到F公司的預(yù)付款23.4萬元。12月31日，該維修勞務(wù)完成并經(jīng)F公司驗收合格，但因F公司發(fā)生嚴重財務(wù)困難，預(yù)計剩余的價款很可能無法收回。甲公司為完成該維修勞務(wù)發(fā)生勞務(wù)成本70萬元（假定均為維修人員工資

35、）。 　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　23.4 　　　　貸：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　　23.4 　　借：勞務(wù)成本　　　　　　　　　　　　　　70 　　　　貸：應(yīng)付職工薪酬　　　　　　　　　　　　70 　?。ㄒ騀公司發(fā)生嚴重財務(wù)困難，預(yù)計剩余的價款很可能無法收回，所以應(yīng)先就預(yù)收的款項部分來確認收入） 　　借：預(yù)收賬款　　　　　　　　　　　　　23.4 　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　　20 　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 3.4 　　借：主營業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　　70 　　　　貸：勞務(wù)成本　　　　　　　

36、　　　　　　　70 　　（7）12月16日，與G公司簽訂合同銷售原材料一批。該批原材料的銷售價格為500萬元，增值稅額為85萬元；實際成本為460萬元。貨已發(fā)出，款項已收存銀行。 　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　585 　　　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　　500 　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅（銷項稅額） 85 　　借：其他業(yè)務(wù)成本　　　　　　　　　　　460 　　　　貸：原材料　　　　　　　　　　　　　　460 　?。?）12月20日，向H公司出售一項專利權(quán)，價款為765萬元，款項已收到并存入銀行。該專利權(quán)的賬面價值為602萬元。出售該專

37、利應(yīng)交納營業(yè)稅38萬元。 　　答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　765 　　　　貸：無形資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　602 　　　　　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅　　　 　　　38 　　　　　　營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　125 　?。?）12月25日，對外出售一項持有至到期投資，收到價款80萬元。該債券投資的賬面余額為105萬元，已經(jīng)計提減值準備為45萬元，已經(jīng)確認但尚未收到的分期付息利息為5萬元。 　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　80 　　　　持有至到期投資減值準備　　　　　　45 　　　　貸：持有至到期投資　　　　　　　　　

38、105 　　　　　　應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　5 　　　　　　投資收益　　　　　　　　　　　　 15 　?。?0）12月31日，確認并收到國家按產(chǎn)品銷量及規(guī)定的補助定額計算的定額補貼60萬元。 　　　【答案】 　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　60 　　　　貸：營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　60 　?。?1）12月31日，計提壞賬準備4萬元，計提存貨跌價準備16萬元，計提在建工程減值準備10萬元。 　　　【答案】 　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　4 　　　　貸：壞賬準備　　　　　　　　　　　　　4 　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　 　1

39、6 　　　　貸：存貨跌價準備　　　 　　　　　　　16 　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　10 　　　　貸：在建工程減值準備　　　　　　　　 10 　　（12）除上述經(jīng)濟業(yè)務(wù)外，本月還發(fā)生銷售費用8萬元，管理費用4萬元，財務(wù)費用9萬元和營業(yè)稅金及附加56萬元。 　　（13）12月31日，計算并結(jié)轉(zhuǎn)本月應(yīng)交所得稅（假設(shè)不考慮其他納稅調(diào)整事項）。 　　【答案】應(yīng)交所得稅＝[（1000＋20＋500＋125＋15＋60）－（800＋3＋80＋70＋460＋8＋4＋9＋56＋45）]25%＝46.25（萬元） 　　遞延所得稅資產(chǎn)＝（4＋16＋10－45）25%＝－3.75（萬元）

40、 　　　　借：所得稅費用　　　　　　　　　　　50 　　　　貸：應(yīng)交稅費—應(yīng)交所得稅　　　　 46.25 　　　　　　遞延所得稅資產(chǎn) 　　　　　　　 3.75 　　 　【答案】 　　　　　　　　　　　　　　　　利潤表（簡表） 　　編制單位：甲公司　　　　208年12月　　單位：萬元　　 項　目 本月數(shù) 一、營業(yè)收入 1 440 減：營業(yè)成本 1 330 　　營業(yè)稅金及附加 56 　　銷售費用 8 　　管理費用 4 　　財務(wù)費用 12 　　資產(chǎn)減值損失 30 加：投資收益 15 二、營業(yè)利潤 15 加：營業(yè)外收入 185 減：營業(yè)外支出

41、 0 三、利潤總額 200 減：所得稅費用 50 四、凈利潤 150 　　　三、每股收益 　　普通股或潛在普通股已公開交易的企業(yè)以及正處于公開發(fā)行普通股或潛在普通股過程中的企業(yè)應(yīng)當在利潤表中分別列示基本每股收益和稀釋每股收益，并在附注中披露。 　?。ㄒ唬┗久抗墒找? 　　基本每股收益僅考慮當期實際發(fā)行在外的普通股股份，按照歸屬于普通股股東的當期凈利潤除以當期實際發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)計算確定。 　　基本每股收益＝歸屬于普通股股東的當期凈利潤發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù) 　　1.分子的確定 計算基本每股收益時，分子為歸屬于普通股股東的當期凈利潤，即企業(yè)當期實現(xiàn)的可供

42、普通股股東分配的凈利潤或應(yīng)由普通股股東分擔的凈虧損金額。發(fā)生虧損的企業(yè)，每股收益以負數(shù)列示。 以合并財務(wù)報表為基礎(chǔ)計算的每股收益，分子應(yīng)當是歸屬于母公司普通股股東的當期合并凈利潤，即扣減少數(shù)股東損益后的余額。 與合并財務(wù)報表一同提供的母公司財務(wù)報表中企業(yè)自行選擇列報每股收益的，以母公司個別財務(wù)報表為基礎(chǔ)計算的每股收益，分子應(yīng)當是歸屬于母公司全部普通股股東的當期凈利潤。 【分析】我國目前不允許發(fā)行優(yōu)先股，所以這里計算時不需要考慮優(yōu)先股的影響。 2.分母的確定 計算基本每股收益時，分母為當期發(fā)行在外普通股的算數(shù)加權(quán)平均數(shù)，即期初發(fā)行在外普通股股數(shù)根據(jù)當期新發(fā)行或回購的普通股股數(shù)與相應(yīng)時間

43、權(quán)數(shù)的乘積進行調(diào)整后的股數(shù)。其中，作為權(quán)數(shù)的已發(fā)行時間、報告期時間和已回購時間通常按天數(shù)計算，在不影響計算結(jié)果合理性的前提下，也可以采用簡化的計算方法，如按月數(shù)計算。 【分析】公司庫存股不屬于發(fā)行在外的普通股，且無權(quán)參與利潤分配，應(yīng)當在計算分母時扣除。 　　發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)＝期初發(fā)行在外普通股股數(shù)＋當期新發(fā)行普通股股數(shù)（已發(fā)行時間報告期時間）—當期回購普通股股數(shù)已回購時間報告期時間 　　【例19-3】某公司2006年期初發(fā)行在外的普通股為10 000萬股，3月2日新發(fā)行普通股4 500萬股，12月1日回購普通股1 500萬股，以備將來獎勵職工之用。該公司當年度實現(xiàn)凈利潤為2 60

44、0萬元。 　　計算該公司基本每股益時，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為： 　　100001212＋45001012－1500112＝13625（萬股） 　　或者10000212＋14500912＋13000112＝13 625（萬股） 基本每股收益＝2 60013625＝0.191（元） 　　 　（二）稀釋每股收益 　　1.潛在普通股 　　“潛在普通股，是指賦予其持有者在報告期或以后期間享有取得普通股權(quán)利的一種金融工具或其他合同，包括可轉(zhuǎn)換公司債券、認股權(quán)證、股份期權(quán)等?！? 準則中列示的這三種潛在普通股均具有如下特點： 第一，它不是普通股，只

45、是有可能在未來轉(zhuǎn)換為普通股（正是由于這個原因，所以成為潛在普通股）； 第二，未來能否轉(zhuǎn)換為普通股，具有不確定性。因為潛在普通股對其持有者來說，是一種選擇權(quán)，持有者在未來可以轉(zhuǎn)換，也可能不轉(zhuǎn)換，至于是否轉(zhuǎn)換，取決于轉(zhuǎn)換對其持有者是否有利。 　　2.稀釋性潛在普通股 稀釋性潛在普通股，是指假設(shè)當期轉(zhuǎn)換為普通股會減少每股收益的潛在普通股。 【舉例】假如說某公司發(fā)行認股權(quán)證，每張認股權(quán)證以10元行權(quán)價格認購1000股，，目前股票的市場價格為20元。 在這種情況下，由于行使轉(zhuǎn)換權(quán)對于持有者是有利的。 持有者行使認股權(quán)，則公司普通股可以增加1000股。持有者行使轉(zhuǎn)換權(quán)后，公司可以獲得收入100

46、010＝10000元。公司取得這筆收入后，到市場上購買本公司股票，只能購回1000020＝500股。這樣，就相當于轉(zhuǎn)換后，公司股票增加了500股。隨著股數(shù)的增加，公司每股收益必然會下降。 這種通過轉(zhuǎn)換會導(dǎo)致每股收益減少的潛在普通股，就稱為稀釋性潛在普通股。 對于虧損企業(yè)而言，稀釋性潛在普通股是指假設(shè)當期轉(zhuǎn)換為普通股會增加每股虧損金額的潛在普通股。計算稀釋每股收益時只考慮稀釋性潛在普通股的影響，而不考慮不具有稀釋性的潛在普通股。 　　3.稀釋每股收益 稀釋每股收益，就是在考慮稀釋性潛在普通股對每股收益稀釋作用之后，所計算出的每股收益。 稀釋每股收益的計算公式如下： 　　稀釋每股收益＝

47、考慮稀釋性潛在普通股影響后確定的歸屬于普通股股東的當期凈利潤（計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)＋假設(shè)轉(zhuǎn)換所增加普通股的加權(quán)平均數(shù)） 　　(1)分子的調(diào)整。 計算稀釋每股收益，應(yīng)當根據(jù)下列事項對歸屬于普通股股東的當期凈利潤進行調(diào)整： a.當期已確認為費用的稀釋性潛在普通股的利息；b.稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換時將產(chǎn)生的收益或費用。上述調(diào)整應(yīng)當考慮相關(guān)的所得稅影響。 　　(2)分母的調(diào)整。 計算稀釋每股收益時，當期發(fā)行在外普通股的加權(quán)平均數(shù)應(yīng)當為計算基本每股收益時普通股的加權(quán)平均數(shù)與假定稀釋性潛在普通股轉(zhuǎn)換為已發(fā)行普通股而增加的普通股股數(shù)的加權(quán)平均數(shù)之和。 具體來說： （1）可轉(zhuǎn)換公司

48、債券?？赊D(zhuǎn)換公司債券轉(zhuǎn)換為股份，可以增加分母的數(shù)量，同時也可以影響計算每股收益的分子。 　　可轉(zhuǎn)換公司債券稀釋時有一個假設(shè)，即如果是年初發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券，則就假設(shè)其在年初就已經(jīng)轉(zhuǎn)換為普通股；如果是在本年度發(fā)行可轉(zhuǎn)換公司債券，則就假設(shè)其是在發(fā)行日轉(zhuǎn)換為普通股。 　　【例l9-4】某公司2005年歸屬于普通股股東的凈利潤為4500萬元，期初發(fā)行在外普通股股數(shù)4000萬股，年內(nèi)普通股股數(shù)未發(fā)生變化。2005年1月2日公司按面值發(fā)行800萬元的可轉(zhuǎn)換公司債券，票面利率為4%，每100元債券可轉(zhuǎn)換為90股面值為l元的普通股。所得稅稅率為33%。假設(shè)不考慮可轉(zhuǎn)換公司債券在負債和權(quán)益成份之間的分拆。那

49、么，2005年度每股收益計算如下： 　 基本每股收益＝45004000＝1.125（元） 　　增加的凈利潤＝8004%（1-33%）＝21.44（萬元） 增加的普通股股數(shù)＝80010090＝720（萬股） 稀釋的每股收益 ＝（4500＋21.44）（4000＋720）＝0.96（元） 對于可轉(zhuǎn)回公司債券是否具有稀釋性的判斷標準： 首先計算增量每股收益＝凈利潤的增加/普通股股數(shù)的增加。 如果增量每股收益小于基本每股收益，就具有稀釋性；如果增量每股收益大于基本每股收益，則不具有稀釋性。 　　?。?）認股權(quán)證、股份期權(quán)。其行權(quán)價一般是低于市場價。市場價高于行權(quán)價的部分是沒有對價

50、的，其就是增加的股份數(shù)，所以認股權(quán)證、股份期權(quán)對基本每股收益稀釋的特點是只增加分母數(shù)，而不影響分子。 　按照下列步驟對作為分母的普通股加權(quán)平均數(shù)進行調(diào)整： ①假設(shè)這些認股權(quán)證、股份期權(quán)在當期期初（或晚于當期期初的發(fā)行日）已經(jīng)行權(quán)，計算按約定行權(quán)價格發(fā)行普通股將取得的收入金額。 ②假設(shè)按照當期普通股平均市場價格發(fā)行普通股，計算需發(fā)行多少普通股能夠帶來上述相同的收入。 ③比較行使股份期權(quán)、認股權(quán)證將發(fā)行的普通股股數(shù)與按照平均市場價格發(fā)行的普通股股數(shù)，差額部分相當于無對價發(fā)行的普通股，作為發(fā)行在外普通股股數(shù)的凈增加 　　增加的普通股股數(shù)＝擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)－行權(quán)價格擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通

51、股股數(shù)當期普通股平均市場價格 　　【說明】準則中對于在假設(shè)認股權(quán)證和股份期權(quán)行權(quán)時所增加的普通股股數(shù)的計算，采用是所謂的“庫藏股票法”。該方法基于如下假設(shè)：如果持有者行使認股權(quán)或股票期權(quán)，發(fā)行公司向持有者發(fā)行普通股所所得的收入，立即按照市場價格在市場上購買股票，然后將其作為庫藏股票。買回的股票與發(fā)行的股票間的差額，為發(fā)行的增量股票。 公式右邊后一部分的分子——行權(quán)價格擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)，就是持有者行權(quán)后，公司所獲得的收入，用這個收入數(shù)字除以當期普通股平均市場價格，就是這個收入可以買回的普通股股數(shù)。增加的普通股股數(shù)就等于擬行權(quán)時轉(zhuǎn)換的普通股股數(shù)減去可以買回作為庫藏股的股數(shù)。 認股權(quán)證

52、、股份期權(quán)等潛在普通股稀釋性的判斷標準： 對于可能引起普通股變化的合同，首先要看其是否具有稀釋性，只有當潛在普通股轉(zhuǎn)換成普通股會減少每股持續(xù)正常經(jīng)營凈利潤時，潛在普通股才能視為具有稀釋性。 【結(jié)論】認股權(quán)證、股份期權(quán)等的行權(quán)價格低于當期普通股平均市場價格時，應(yīng)當考慮其稀釋性。 　　【例l9-5】某公司2005年度歸屬于普通股股東的凈利潤為200萬元，發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為500萬股，該普通股平均市場價格為4元。年初，該公司對外發(fā)行100萬份認股權(quán)證，行權(quán)日為2006年3月1日，每份認股權(quán)證可以在行權(quán)日以3.5元的價格認購本公司1股新發(fā)的股份。那么，2005年度每股收益計算如下： 　

53、　基本每股收益＝200500＝0.4（元） 　　增加的普通股股數(shù)＝100-1003.54＝12.5（萬股） 　　稀釋的每股收益＝200（500＋12.5）＝0.39（元） 　　　【說明】稀釋性潛在普通股應(yīng)當按照其稀釋程度從大到小的順序計入稀釋每股收益，直至稀釋每股收益達到最小值。 （三）重新計算 重新計算即是指比較會計期間每股收益的重新計算。 【例】2008年是報告年度，2007年是比較會計年度，2007年的每股收益是按照稀釋條件變化以前計算的，2008年的每股收益是按照稀釋條件變化以后計算的，為了使2007年和2008年每股收益具有可比性，所以要將2007年比較會計期間的每股收益

54、重新計算。 企業(yè)派發(fā)股票股利、公積金轉(zhuǎn)增資本、拆股或并股等，會增加或減少其發(fā)行在外普通股或潛在普通股的數(shù)量，但并不影響所有者權(quán)益金額。 為了保持會計指標的前后期可比性，應(yīng)當按調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益。 上述變化發(fā)生于資產(chǎn)負債表日至財務(wù)報告批準報出日之間的，應(yīng)當以調(diào)整后的股數(shù)重新計算各列報期間的每股收益。 　　【例l9-6】某企業(yè)2004年和2005年歸屬于普通股股東的凈利潤分別為190萬元和220萬元，2004年1月1日發(fā)行在外的普通股100萬股，2004年4月1日按市價新發(fā)行普通股20萬股，2005年7月1日分派股票股利，以2004年12月31日總股本l20萬股為基數(shù)

55、每10股送3股，假設(shè)不存在其他股數(shù)變動因素。那么，2005年度比較利潤表中基本每股收益的計算如下： 　　2005年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù) 　?。剑?00＋20＋36）1212＝156（萬股） 　　2004年度發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù) 　　＝1001.31212＋201.3912＝149.5（萬股） 　　2005年度基本每股收益＝220156＝1.41（元） 2004年度基本每股收益＝190149.5＝1.27（元） 【注】計算式中的“1.3”是指，假設(shè)2004年企業(yè)也每10股送3股，所以股數(shù)為原來的1.3倍。 　　【例】A上市公司2008年初對外發(fā)行10 000萬份認股權(quán)證

56、，行權(quán)價格3.5元,2008年度A上市公司的凈利潤為20 000萬元,發(fā)行在外普通股加權(quán)平均數(shù)為50 000萬股,普通股平均市場價格為4元,則A上市公司2008年稀釋每股收益為（ ）元。 　　A.0.33 　　B.0.4　　C.0.36　　D.0.39 　　【答案】D 　　【解析】調(diào)整增加的普通股股數(shù)＝10000－100003.54＝1250（萬股）， 　　稀釋的每股收益＝20000/（50000＋1250）＝0.39（元）。 　　【例】乙股份有限公司2008年1月2日發(fā)行票面利率為4%的可轉(zhuǎn)換公司債券，面值8 000萬元，一年后每面值100元債券可轉(zhuǎn)換為面值1元的普通股90股。乙股

57、份有限公司2008年發(fā)行在外的普通股股數(shù)為40000萬股，所得稅稅率為25%，2008年度實現(xiàn)的歸屬于普通股股東的凈利潤為45000萬元。乙股份有限公司2008年度稀釋每股收益為（　）元。 　　A.1.125 　　B.1.130　　C.0.958　　D.0.953 　　【答案】C 　　【解析】2008年度稀釋每股收益＝[45000＋80004% （1-25%）]（40000＋8000100 90）＝0.958（元）。 　　 第四節(jié)　現(xiàn)金流量表 　　　【背景】現(xiàn)金流量表的編制基礎(chǔ)是收付實現(xiàn)制，這是因為收付實現(xiàn)制可以彌補權(quán)責(zé)發(fā)生制的局限性?！?

58、 一、現(xiàn)金流量表的內(nèi)容及結(jié)構(gòu) 　　（一）現(xiàn)金流量表的編制基礎(chǔ) 　　1.現(xiàn)金 　　現(xiàn)金是指企業(yè)庫存現(xiàn)金以及可以隨時用于支付的存款。不能隨時用于支付的存款不屬于現(xiàn)金。 　　2.現(xiàn)金等價物 　　現(xiàn)金等價物，是指企業(yè)持有的期限短、流動性強、易于轉(zhuǎn)換為已知金額現(xiàn)金、價值變動風(fēng)險很小的投資。 期限短，一般是指從購買日起三個月內(nèi)到期?，F(xiàn)金等價物通常包括三個月內(nèi)到期的債券投資等。權(quán)益性投資變現(xiàn)的金額通常不確定，因而不屬于現(xiàn)金等價物。 【要點】前兩個條件強調(diào)變現(xiàn)能力強，后兩個條件強調(diào)支付能力強。 【注意】作為現(xiàn)金等價物的債券，三個月的期限是從購買日算起。例如企業(yè)3年前購入的債券，還有一個月到期。

59、該債券對持有方而言不屬于現(xiàn)金等價物。 【討論】現(xiàn)金等價物是否包括準備3個月內(nèi)出售的短期股票投資？ 根據(jù)定義，準備3個月內(nèi)出售的短期股票投資雖然符合“期限短、流動性高”的特點，但由于其市價變動風(fēng)險大，難以轉(zhuǎn)換成已知現(xiàn)金，所以不作為現(xiàn)金等價物看待。期限超過3個月的短期債券投資，在現(xiàn)金流量表中作為投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量反映。 【注意】對于公司在經(jīng)濟業(yè)務(wù)中收到或?qū)ν庾鳛樨浛钪Ц兜你y行承兌匯票，公司不應(yīng)將其作為現(xiàn)金流量計入現(xiàn)金流量表。 　?。ǘ┈F(xiàn)金流量的分類（多選題） 　　1．現(xiàn)金流量指企業(yè)現(xiàn)金和現(xiàn)金等價物的流入和流出------*凈增加或凈減少。 【注意】企業(yè)現(xiàn)金（含現(xiàn)金等價物，下同）形

60、式的轉(zhuǎn)換不會產(chǎn)生現(xiàn)金的流入和流出。例如，企業(yè)從銀行提取現(xiàn)金，是企業(yè)現(xiàn)金存放形式的轉(zhuǎn)換，并未流出企業(yè)，不構(gòu)成現(xiàn)金流量。同樣，現(xiàn)金與現(xiàn)金等價物之間的轉(zhuǎn)換也不屬于現(xiàn)金流量。 現(xiàn)金流量表主要反映現(xiàn)金各項目和非現(xiàn)金各項目之間的增減變化對現(xiàn)金流量的影響；非現(xiàn)金各項目之間的增減變化雖然不影響現(xiàn)金流量的變化，但屬于重要的投資和籌資活動，應(yīng)在附注中反映。 　　根據(jù)企業(yè)業(yè)務(wù)活動的性質(zhì)和現(xiàn)金流量的來源，現(xiàn)金流量表準則將企業(yè)一定期間產(chǎn)生的現(xiàn)金流量分為三類：經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、投資活動現(xiàn)金流量和籌資活動現(xiàn)金流量。 　　1.經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量 經(jīng)營活動，是指企業(yè)投資活動和籌資活動以外的所有交易和事項。 【分析

61、】這種定義采用的是排除法，說明只要企業(yè)發(fā)生現(xiàn)金的交易或事項，就能在現(xiàn)金流量表中反映出來，而不會存在部分特殊的現(xiàn)金交易或事項無法在現(xiàn)金流量表中反映的情況。 　　2.投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量 　　投資活動，是指企業(yè)長期資產(chǎn)的購建（對內(nèi)投資）和不包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資（對外投資）及其處置活動。 　　這里之所以將“包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資”排除在外，是因為已經(jīng)將包括在現(xiàn)金等價物范圍內(nèi)的投資視同現(xiàn)金。 　　【注意】投資活動包括兩個內(nèi)容，即既包括“對內(nèi)投資”（購建固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他長期資產(chǎn)），也包括“對外投資”（購買股票、購買債券、投資辦企業(yè)）； 　　3.籌資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量

62、　　籌資活動，是指導(dǎo)致企業(yè)資本及債務(wù)規(guī)模和構(gòu)成發(fā)生變化的活動。 　　【注意】籌資活動包括兩個內(nèi)容，既包括“資本”（接受現(xiàn)金投資），也包括“債務(wù)”。這里所說的資本，既包括實收資本（股本），也包括資本溢價（股本溢價）；這里所說的債務(wù)，指對外舉債，包括向銀行借款、發(fā)行債券等。這里的債務(wù)不是指所有的債務(wù)，包括：長、短期借款、應(yīng)付債券、長期應(yīng)付款等，不包括應(yīng)付賬款等經(jīng)營債務(wù)。 　【要點】對于自然災(zāi)害損失和保險賠款，如果能夠確指，屬于流動資產(chǎn)損失，應(yīng)當列入經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量；屬于固定資產(chǎn)損失，應(yīng)當列入投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。如果不能確指，則可以列入經(jīng)營活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量。 【小結(jié)】幾個特殊項目的

63、分類： 1.現(xiàn)金股利和利息 （1）企業(yè)收到的現(xiàn)金股利和債券利息－→作為投資活動現(xiàn)金流量 （2）企業(yè)支付的現(xiàn)金股利和利息－→作為籌資活動現(xiàn)金流量 2.企業(yè)收到的賠款 （1）企業(yè)收到的屬于固定資產(chǎn)的賠款－→作為投資活動現(xiàn)金流量 （2）企業(yè)收到的屬于流動資產(chǎn)或分不清（既包括固定資產(chǎn)也包括流動資產(chǎn)）的賠款－→作為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量 3.分期付款購買固定資產(chǎn) （1）首次支付的款項－→作為投資活動現(xiàn)金流量 （2）以后分期支付的款項－→作為籌資活動現(xiàn)金流量 4.支付的稅金 （1）支付的計入固定資產(chǎn)的稅金－→作為投資活動現(xiàn)金流量 （2）支付的其他稅金－→作為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量 　5.企業(yè)

64、接受捐贈和對外捐贈的現(xiàn)金－→作為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量 　二、現(xiàn)金流量表各項目的內(nèi)容 (一)經(jīng)營活動的現(xiàn)金流量各項目的內(nèi)容 　　1.“銷售商品、提供勞務(wù)收到的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)銷售商品、提供勞務(wù)實際收到的現(xiàn)金（含銷售收入和應(yīng)向購買者收取的增值稅額）。主要包括： 　?。?）本期銷售商品和提供勞務(wù)本期收到的現(xiàn)金（含增值稅）； 　?。?）前期銷售商品和提供勞務(wù)本期收到的現(xiàn)金； 　?。?）本期預(yù)收的商品款和勞務(wù)款等； 　?。?）本期收回前期已核銷的壞賬； 　?。?）本期發(fā)生銷貨退回而支付的現(xiàn)金（應(yīng)從銷售商品或提供勞務(wù)收入款項中扣除）。 　【要點】企業(yè)銷售材料和代購代銷業(yè)務(wù)收到的現(xiàn)金，也在

65、本項目反映。 2.“收到的稅費返還”項目，反映企業(yè)收到返還的各種稅費。如收到的減免增值稅退稅、增值稅出口退稅、減免消費稅退稅、減免營業(yè)稅退稅、減免所得稅退稅和收到的教育費附加返還等。 　　3.“收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)除上述各項目外，收到的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金流入。包括企業(yè)收到的罰款收入、屬于流動資產(chǎn)的現(xiàn)金賠款收入、企業(yè)收到經(jīng)營租賃的租金和押金、銀行存款的利息收入等。 　　4.“購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)購買商品、接受勞務(wù)支付的現(xiàn)金（包括支付的增值稅進項稅額）。主要包括： 　?。?）本期購買商品、接受勞務(wù)本期支付的現(xiàn)金； 　?。?）本期支

66、付前期購買商品、接受勞務(wù)的未付款項； 　　（3）本期預(yù)付的購貨款； （4）本期發(fā)生購貨退回而收到的現(xiàn)金（應(yīng)從購買商品或接受勞務(wù)支付的款項中扣除）。 【要點】企業(yè)代購代銷業(yè)務(wù)支付的現(xiàn)金，也在本項目反映。 5.“支付給職工和為職工支付的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)實際支付給職工以及為職工支付的現(xiàn)金。包括本期實際支付給職工的工資、獎金、各種津貼和補貼等；以及為職工支付的養(yǎng)老、失業(yè)等社會保險基金、補充養(yǎng)老保險、企業(yè)為職工支付的商業(yè)保險金、住房公積金、支付給職工的住房困難補助，以及企業(yè)支付給職工或為職工支付的福利費用等。 【要點】該項目不包括支付給離退休人員的各種費用；并且上述職工不包括“在建工程人員”。 6.“支付的各項稅費”項目，反映企業(yè)實際支付的各種稅金和支付的教育費附加、礦產(chǎn)資源補償費等。 【要點】不包括支付的計入固定資產(chǎn)價值的耕地占用稅等。 　　7.“支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金”項目，反映企業(yè)除上述各項目外，支付的其他與經(jīng)營活動有關(guān)的現(xiàn)金流出。如罰款支