中級財務(wù)會計：第四章對外投資.ppt

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2020 1 2 1 第四章對外投資 中級財務(wù)會計 2020 1 2 2 資產(chǎn)負(fù)債表 資產(chǎn)類項目 一 貨幣資金 二 交易性金融資產(chǎn) 三 應(yīng)收及預(yù)付款項 四 存貨 五 持有至到期投資 六 可供出售金融資產(chǎn) 七 長期股權(quán)投資 八 投資性房地產(chǎn) 九 固定資產(chǎn) 十 無形資產(chǎn) 十一 商譽 十二 遞延所得稅資產(chǎn) 負(fù)債類項目 一 短期借款 二 應(yīng)付及預(yù)收款項 三 應(yīng)交稅費 四 應(yīng)付職工薪酬 五 預(yù)計負(fù)債 六 長期借款 七 長期應(yīng)付款 八 應(yīng)付債券 九 遞延所得稅負(fù)債所有者權(quán)益類項目 一 實收資本 或股本 二 資本公積 三 盈余公積 四 未分配利潤 中級財務(wù)會計 2020 1 2 3 利潤表編制單位 2009年度單位 萬元 2020 1 2 4 本章學(xué)習(xí)目標(biāo) 通過本章學(xué)習(xí) 你應(yīng)能夠 1 了解對外投資的目的與分類 2 掌握各類對外投資初始成本的計量 持有期間的計量和期末價值的計量 3 掌握各類對外投資處置的計量 中級財務(wù)會計 2020 1 2 5 2020 1 2 浙江萬里學(xué)院 5 天地科技股份有限公司對外投資公告 案例引入 中級財務(wù)會計 2020 1 2 6 鏈接1 巴菲特9800美元變成620億美元的故事鏈接2 雅戈爾收購新馬鏈接3 2007年半年報 背景資料 案例引入 2020 1 2 7 工商銀行海外并購 2007年年初買入印尼哈林 Halim 銀行90 的股權(quán) 8月又以5 83億美元收購澳門誠興銀行80 的股權(quán) 10月 耗資55億美元收購南非標(biāo)準(zhǔn)銀行20 股權(quán) 2020 1 2 8 對外投資的性質(zhì)和分類一 對外投資的概念及特點二 對外投資的分類 一 按照投資性質(zhì)分類 二 按照投資對象的變現(xiàn)能力分類 三 按照投資目的分類 中級財務(wù)會計 2020 1 2 9 本章學(xué)習(xí)方法 按下列四個步驟學(xué)習(xí) 第一步 初始計量第二步 持有期間計量第三步 處置時 投資收益確認(rèn) 第四步 期末減值 2020 1 2 10 第一節(jié)交易性金融資產(chǎn) 一 交易性金融資產(chǎn)的含義 交易性金融資產(chǎn) 主要是指企業(yè)為了近期內(nèi)出售而持有的金融資產(chǎn) 例如 企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購買的股票 債券 基金等 特征 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益 中級財務(wù)會計 2020 1 2 11 二 交易性金融資產(chǎn)的初始計量 企業(yè)取得交易性金融資產(chǎn)時 按公允價值計量 不含支付的價款中所包含的 已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利 相關(guān)的交易費用通過在發(fā)生時借記 投資收益 計入當(dāng)期損益 資產(chǎn)負(fù)債表日 交易性金融資產(chǎn)公允價值變動所形成的利得或損失 計入當(dāng)期損益 中級財務(wù)會計 2020 1 2 12 三 交易性金融資產(chǎn)的期末計量 1 交易性金融資產(chǎn)的價值應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值反映 公允價值的變動計入當(dāng)期損益 2 單獨設(shè)置 公允價值變動損益 科目 3 利潤表單獨設(shè)置 公允價值變動損益 報告項目 中級財務(wù)會計 2020 1 2 13 設(shè)置的會計科目 1 交易性金融資產(chǎn) 成本 公允價值變動 2 公允價值變動損益 3 投資收益 4 應(yīng)收股利或應(yīng)收利息 2020 1 2 14 四 賬務(wù)處理 已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利 公允價值 交易費用 實際支付的金額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 15 中級財務(wù)會計 2020 1 2 16 例 1 朗能公司于2005年3月10日購入曉澤公司股票 實際支付價款為302萬元 其中 2萬元為已宣告但尚未支付的現(xiàn)金股利 另外以存款支付各種交易費用5萬元 借 交易性金融資產(chǎn) 成本300萬應(yīng)收股利2萬投資收益5萬貸 銀行存款307萬 1 2005年3月10日購入曉澤公司股票 中級財務(wù)會計 2020 1 2 17 2 2005年4月10日 曉澤公司分派現(xiàn)金股利 朗能公司收到上述已宣告的股利的2萬元 借 銀行存款2萬貸 應(yīng)收股利2萬 3 2005年6月30日 資產(chǎn)負(fù)債表日 該股票的公允價值為314萬 借 交易性金融資產(chǎn) 公允價值變動14萬貸 公允價值變動損益14萬 中級財務(wù)會計 4 2005年12月31日 資產(chǎn)負(fù)債表日 該股票的公允價值為306萬元 借 公允價值變動損益8萬貸 交易性金融資產(chǎn) 公允價值變動8萬 2020 1 2 18 5 續(xù)前例 假定2006年2月10日 曉澤公司宣告分派2005年度現(xiàn)金股利 朗能公司獲利現(xiàn)金股利1萬元 曉澤公司于2006年3月1日分派現(xiàn)金股利 2月10日曉澤公司宣告分派股利時3月1日 朗能公司收到現(xiàn)金股利時 借 應(yīng)收股利1萬貸 投資收益1萬 借 銀行存款1萬貸 應(yīng)收股利1萬 中級財務(wù)會計 2020 1 2 19 6 2006年5月18日 企業(yè)將該股票全部出售 所得價款為385萬元 款項已存入銀行 借 銀行存款385萬貸 交易性金融資產(chǎn) 成本300萬 公允價值變動6萬投資收益79萬 借 公允價值變動損益6萬貸 投資收益6萬 中級財務(wù)會計 2020 1 2 20 第二節(jié)持有至到期投資 一 持有至到期投資概述 1 定義持有至到期投資是指企業(yè)購入的到期日固定 回收金額固定或可確定 且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的各種債券 如國債和企業(yè)債券等 中級財務(wù)會計 2020 1 2 21 2 分類作為持有至到期投資購入的債券 按債券還本付息情況 一般分為三類 1 到期一次還本付息 2 到期一次還本分期付息 3 分期還本分期付息 說明 不同類型的債券分別采用不同的確認(rèn)與計量方法 中級財務(wù)會計 2020 1 2 22 二 持有至到期投資的取得 一 債券溢折價的原因 二 持有至到期投資的初始投資成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 23 一 債券溢折價的原因 債券的溢價 折價 主要是由于金融市場利率與債券票面利率不一致造成的 當(dāng)債券票面利率高于金融市場利率時 債券發(fā)行者按債券票面利率會多付利息 在這種情況下 可能會導(dǎo)致債券溢價 這部分溢價差額 屬于債券購買者由于日后多獲利息而給予債券發(fā)行者的利息返還 中級財務(wù)會計 2020 1 2 24 當(dāng)債券票面利率低于金融市場利率時 債券發(fā)行者按債券票面利率會少付利息 在這種情況下 可能會導(dǎo)致債券折價 這部分折價差額 屬于債券發(fā)行者由于日后少付利息而給予債券購買者的利息補償 中級財務(wù)會計 2020 1 2 25 二 持有至到期投資的初始投資成本 持有至到期投資 應(yīng)按購入時實際支付的價款作為初始投資成本 實際支付的價款包括支付的債券實際買價以及手續(xù)費 傭金等交易費用 但是 實際支付的價款中如果含有發(fā)行日或付息日至購買日之間分期付息的利息 按照重要性原則 應(yīng)作為一項短期債權(quán)處理 不計入債券的初始投資成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 26 企業(yè)在發(fā)行日后或兩個付息日之間購入債券時 實際支付的價款中含有自發(fā)行日或付息日至購入日之間的利息 這部分利息應(yīng)分別不同情況進行處理 到期一次付息債券的利息由于不能在1年以內(nèi)收回 應(yīng)計入投資成本 借記 持有至到期投資 利息調(diào)整 科目 分期付息債券的利息一般在一年以內(nèi)能夠收回 不計入投資成本 可以視為短期債權(quán) 借記 應(yīng)收利息 科目 中級財務(wù)會計 2020 1 2 27 三 持有至到期投資的收益及攤余成本 企業(yè)持有至到期投資收益的主要來源是利息收入 企業(yè)購入不同還本付息方式的債券 投資收益的核算方法有所不同 一 到期一次還本付息債券 二 分期付息債券 三 分期還本分期付息債券 中級財務(wù)會計 2020 1 2 28 一 到期一次還本付息債券 企業(yè)按面值購入債券 各期投資收益的確認(rèn)方法有 票面利率法和實際利率法 企業(yè)按溢折價購入債券 各期溢折價的攤銷方法有 直線法和實際利率法 我國現(xiàn)行會計準(zhǔn)則規(guī)定 應(yīng)采用實際利率法確認(rèn)投資收益和債券溢折價攤銷 并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)債券的攤余成本 攤余成本是指初始投資成本調(diào)整應(yīng)計利息和溢折價攤銷以后的余額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 29 1 按面值購入債券的投資收益確認(rèn)與計量 采用票面利率法確認(rèn)各期的投資收益 應(yīng)根據(jù)票面價值和各期票面利率計算利息收入 并確認(rèn)為投資收益 借 持有至到期投資 應(yīng)計利息貸 投資收益 中級財務(wù)會計 按照重要性原則 可以在年末結(jié)轉(zhuǎn) 也可以分月結(jié)轉(zhuǎn) 票面利率法核算方法簡便 但只是按照單利計算 未考慮復(fù)利因素 盡管各期的投資收益額相同 但由于確認(rèn)的利息收入在到期之前尚未收到 應(yīng)增加投資成本 從而會導(dǎo)致各期的投資收益率不同 2020 1 2 30 2 溢價購入債券的投資收益確認(rèn)與計量 企業(yè)溢價購入債券 各期的票面利息收入并不是真正的投資收益 因為企業(yè)在購入債券時 已經(jīng)多支付債券發(fā)行者一部分價款 這部分價款屬于給發(fā)行者的利息返還 應(yīng)在債券的存續(xù)期內(nèi)分期攤銷 抵減債券的票面利息收入 企業(yè)溢價購入債券的投資收益 為票面利息與溢價攤銷額的差額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 31 3 折價購入債券的投資收益確認(rèn)與計量 企業(yè)折價購入債券 各期的票面利息收入也不是真正的投資收益 因為企業(yè)在購入債券時 已經(jīng)少支付債券發(fā)行者一部分價款 這部分價款屬于發(fā)行者給予的利息補償 應(yīng)在債券的存續(xù)期內(nèi) 分期轉(zhuǎn)為債券投資收益 企業(yè)折價購入債券的投資收益 應(yīng)為票面利息與折價攤銷額之和 中級財務(wù)會計 2020 1 2 32 二 分期付息債券 到期一次還本分期付息債券的投資收益確認(rèn)與計量 與到期一次還本付息債券的投資收益確認(rèn)與計量基本相同 只是確認(rèn)的應(yīng)收票面利息作為短期債權(quán)處理 通過 應(yīng)收利息 科目核算 債券溢折價的攤銷也有直線法和實際利率法兩種方法 我國會計準(zhǔn)則規(guī)定 應(yīng)采用實際利率法進行債券溢折價攤銷 并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)債券的攤余成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 33 三 分期還本分期付息債券 債券的分期還本分期付息 一般有兩種情況 一是發(fā)行方按照債券號碼等確定還本期 同時償付債券利息 二是發(fā)行方對所有債券均在發(fā)行期內(nèi)分期還本 在還本時償付債券利息 分期還本分期付息債券 是指第二種債券 中級財務(wù)會計 2020 1 2 34 3 會計科目 初始計量 公允價值 相關(guān)費用實際支付的價款中若包含已到付息期但尚未領(lǐng)取的債券利息 應(yīng)單獨確認(rèn)為應(yīng)收利息 實際利率 折現(xiàn)的利率 2020 1 2 35 3 會計處理 2020 1 2 36 會計處理 2020 1 2 37 案例 華聯(lián)實業(yè)股份有限公司對持有至到期投資采用實際利率法確認(rèn)利息收入 該公司2005年1月1日購入面值500000元 期限5年 票面利率6 每年12月31日付息 取得成本528000元的乙公債券 在持有期間確認(rèn)利息收入的會計處理如下 首先判斷實際利率是否高于票面利率本例成本大于面值 說明實際利率小于票面利率先按5 的折現(xiàn)率進行測算 3 4 3295 50 0 7835 52 164752 8說明實際利率小于4 因此實際利率介于二者之間 使用插值法估算實際利率如下 實際利率 4 5 4 54 4518 52 8 54 4518 52 1647 4 72 2020 1 2 38 采用實際利率法確認(rèn)利息收入并攤銷溢價 確認(rèn)利息收入并攤銷溢價借 應(yīng)收利息30000貸 投資收益24922持有至到期投資 乙公司債券 利息調(diào)整 5078 2020 1 2 39 第三節(jié)可供出售金融資產(chǎn) 一 界定與說明是指初始確認(rèn)時即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn) 以及除下列各類資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn) 一 貸款和應(yīng)收款項 二 持有至到期投資 三 以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn) 主要包括 可供出售的股票投資 債權(quán)投資等金融資產(chǎn) 中級財務(wù)會計 2020 1 2 40 二 可供出售金融資產(chǎn)的核1 科目設(shè)置 中級財務(wù)會計 2020 1 2 41 2 初始投資的計量 初始確認(rèn)金額 取得時的公允價值和交易費用之和 尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或尚未領(lǐng)取的債券利息 確認(rèn)為應(yīng)收項目 應(yīng)收股利應(yīng)收利息 中級財務(wù)會計 2020 1 2 42 持有期間取得的現(xiàn)金股利或債券利息計入投資收益 借 應(yīng)收股利 貸 投資收益 票面利息 利息收入 借或貸 可供出售金融資產(chǎn) 利息調(diào)整 差額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 43 三 可供出售金融資產(chǎn)的期末計量 中級財務(wù)會計 2020 1 2 44 四 可供出售金融資產(chǎn)的處置 處置損益 取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面余額之間的差額 投資收益 將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出 計入投資收益 中級財務(wù)會計 2020 1 2 45 例題7 甲股份有限公司在2007年6月10日以每股15元的價格 其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0 2元 購進某股票200萬股并確認(rèn)為可供出售金融資產(chǎn) 另支付相關(guān)稅費12萬元 6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利 2007年12月31日該股票公允價值為16 8元 甲公司上述業(yè)務(wù)的會計處理是 6月10日借 可供出售金融資產(chǎn) 成本2972 15 0 2 200 12 應(yīng)收股利40 0 2 200 貸 銀行存款30126月15日借 銀行存款40貸 應(yīng)收股利4012月31日借 可供出售金融資產(chǎn) 公允價值變動400貸 資本公積 其他資本公積400 2020 1 2 46 小結(jié) 金融資產(chǎn)的初始計量及后續(xù)計量圖示 2020 1 2 47 有關(guān)重分類的說明 持有至到期投資 如因持有意圖或能力發(fā)生變化 應(yīng)重分類為可供出售金融資產(chǎn) 并按照公允價值后續(xù)計量重分類日 持有到期投資賬面價值與可供出售金融資產(chǎn)公允價值間的差額計入資本公積重分類后的可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值或終止確認(rèn)時 應(yīng)將上述資本公積轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益 2020 1 2 48 案例 工商銀行海外并購 2007年年初買入印尼哈林 Halim 銀行90 的股權(quán) 8月又以5 83億美元收購澳門誠興銀行80 的股權(quán) 10月 耗資55億美元收購南非標(biāo)準(zhǔn)銀行20 股權(quán) 2020 1 2 49 長期股權(quán)投資的目的 第一 為將來特定的用途積累資金 獲得收益 第二 影響或控制其他企業(yè)的經(jīng)營決策 以配合本身的經(jīng)營 第三 擴大企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營規(guī)?；虬l(fā)展多元化經(jīng)營 所謂股權(quán)投資 是指公司支付對價獲取被投資單位一定的股權(quán)或資本份額的對外投資行為 2020 1 2 50 1 企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資 即對子公司投資 2 企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資 即對合營企業(yè)投資 3 企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資 即對聯(lián)營企業(yè)投資 4 企業(yè)對被投資單位不具有控制 共同控制或重大影響 在活躍市場上沒有報價 且公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資 長期股權(quán)投資包括 2020 1 2 51 知識背景 股權(quán)分置改革 大非小非問題 次貸危機與海外并購 2020 1 2 52 知識框架 企業(yè)合并 非企業(yè)合并 成本法 權(quán)益法 控制 共同控制 重大影響 其他 同一控制下 非同一控制下 初始計量 后續(xù)計量 長期股權(quán)投資減值與處置 長期股權(quán)投資 2020 1 2 53 一 長期股權(quán)投資的初始計量 一 長期股權(quán)投資及其初始計量原則 1 企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施控制的權(quán)益性投資 即對子公司投資 2 企業(yè)持有的能夠與其他合營方一同對被投資單位實施共同控制的權(quán)益性投資 即對合營企業(yè)投資 3 企業(yè)持有的能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資 即對聯(lián)營企業(yè)投資 4 企業(yè)對被投資單位不具有控制 共同控制或重大影響 且在活躍市場中沒有報價 公允價值不能可靠計量的權(quán)益性投資 1 一長期股權(quán)投資的內(nèi)容 第四節(jié)長期股權(quán)投資 中級財務(wù)會計 2020 1 2 54 二 企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 1 同一控制下的企業(yè)合并 參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的 為同一控制下的企業(yè)合并 中級財務(wù)會計 2020 1 2 55 2 長期股權(quán)投資初始計量的原則 1 企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時 應(yīng)按初始投資成本入賬 在不同的取得方式下 初始投資成本的確定方法有所不同 企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本 2 企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時 如果實際支付的價款或其他對價中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤 則該現(xiàn)金股利或利潤在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項 應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨入賬 不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始投資成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 56 2 長期股權(quán)投資初始計量的原則 1 企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時 應(yīng)按初始投資成本入賬 在不同的取得方式下 初始投資成本的確定方法有所不同 企業(yè)應(yīng)當(dāng)分別企業(yè)合并和非企業(yè)合并兩種情況確定長期股權(quán)投資的初始投資成本 2 企業(yè)在取得長期股權(quán)投資時 如果實際支付的價款或其他對價中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利或利潤 則該現(xiàn)金股利或利潤在性質(zhì)上屬于暫付應(yīng)收款項 應(yīng)作為應(yīng)收項目單獨入賬 不構(gòu)成長期股權(quán)投資的初始投資成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 57 1 合并方以支付現(xiàn)金 轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始成本 長期股權(quán)投資的初始成本與所支付的現(xiàn)金 轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)的債務(wù)的賬面價值之間的差額 應(yīng)調(diào)整資本公積 資本公積不足沖減的 調(diào)整留存收益 2 合并方發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本 按照發(fā)行股份的面值作為股本 長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值之差 調(diào)整資本公積 資本公積不足沖減的 調(diào)整留存收益 中級財務(wù)會計 2020 1 2 58 借 長期股權(quán)投資應(yīng)收股利 資本公積 資本溢價或股本溢價 盈余公積利潤分配 未分配利潤貸 銀行存款等 或有關(guān)負(fù)債類科目 資本公積 資本溢價或股本溢價 取得被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額 享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤 借貸方的差額 資本公積不足沖減的情況下 沖減這兩個項目 支付的合并對價的帳面價值 借貸方的差額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 59 例 甲 乙兩家公司同屬丙公司的子公司 甲公司于2006年3月1日以貨幣資金1000萬元取得乙公司60 的股份 乙公司2006年3月1日所有者權(quán)益為2000萬元 借 長期股權(quán)投資12000000貸 銀行存款10000000資本公積 資本溢價2000000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 60 2 非同一控制下企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資 參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制 購買方在購買日應(yīng)當(dāng)以按照 企業(yè)會計準(zhǔn)則第20號 企業(yè)合并 確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本 1 一次交換交易實現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn) 發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值 2 通過多次交換交易分步實現(xiàn)的企業(yè)合并 合并成本為每一單項交易成本之和 3 購買方為進行企業(yè)合并發(fā)生的各項直接相關(guān)費用也應(yīng)當(dāng)計入企業(yè)合并成本 4 在合并合同或協(xié)議中對可能影響合并成本的未來事項作出約定的 購買日如果估計未來事項很可能發(fā)生并且對合并成本的影響金額能夠可靠計量的 購買方應(yīng)當(dāng)將其計入合并成本 中級財務(wù)會計 2020 1 2 61 借 長期股權(quán)投資應(yīng)收股利 營業(yè)外支出 貸 相關(guān)資產(chǎn)等銀行存款 營業(yè)外收入 企業(yè)合并成本 享有被投資單位已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤 借貸方的差額 支付合并對價的賬面價值 發(fā)生的直接相關(guān)費用 借貸方的差額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 62 例 甲 乙兩家公司屬非同一控制下的獨立公司 甲公司于2006年3月1日以本企業(yè)的固定資產(chǎn)對乙企業(yè)投資 取得乙公司60 的股份 該固定資產(chǎn)原值1500萬元 已計提折舊400萬元 已提取減值50萬元 在投資當(dāng)日該設(shè)備的公允價值為1250萬元 乙公司2006年3月1日所有者權(quán)益為2000萬元 借 長期股權(quán)投資12500000累計折舊4000000固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備500000貸 固定資產(chǎn)15000000營業(yè)外收入2000000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 63 3 以其他方式取得的長期股權(quán)投資 1 以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資 2 以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資 3 投資者投入的長期股權(quán)投資 4 以非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資 5 通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資 中級財務(wù)會計 2020 1 2 64 二 長期股權(quán)投資的后續(xù)計量 一 長期股權(quán)投資的成本法 1 成本法的適用范圍 1 投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施控制 投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響 并且在活躍市場中沒有報價 公允價值不能可靠計量的長期股權(quán)投資 成本法 權(quán)益法 成本法 20 50 中級財務(wù)會計 2020 1 2 65 1 確認(rèn)初始投資成本 2 在被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時 才作賬務(wù)處理 不宣告分利則不作賬務(wù)處理 1 成本法的核算原理 投資時 宣告分利時 注意 不在每年末按應(yīng)享被投資單位的凈利潤調(diào)整投資的賬面價值 這是與權(quán)益法的重要區(qū)別 2020 1 2 66 2 被投資單位宣告分派利潤或現(xiàn)金股利的賬務(wù)處理 一般原則 投資前 投資時 投資后 100萬元 10 50萬元 10 表示累積凈利潤 確認(rèn)投資收益 沖減初始投資成本 2020 1 2 67 2 成本法的基本核算程序 2 如果發(fā)生追加投資 將應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤轉(zhuǎn)為投資 收回投資等情況 應(yīng)按照追加或收回投資的數(shù)額調(diào)整股權(quán)的初始投資成本 并按調(diào)整后的成本作為長期股權(quán)投資的賬面價值 中級財務(wù)會計 2020 1 2 68 3 被投資單位宣告分派現(xiàn)金股利或利潤時 投資企業(yè)按應(yīng)享有的部分確認(rèn)為當(dāng)期投資收益 4 被投資單位宣告分派股票股利 投資企業(yè)只作備忘記錄 被投資單位未分派股利 投資企業(yè)不作任何會計處理 中級財務(wù)會計 2020 1 2 69 3 成本法下確認(rèn)投資收益的上限 僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額 以被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤中投資企業(yè)應(yīng)享有的份額為限 應(yīng)享有收益份額 被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤 投資企業(yè)的持股比例 中級財務(wù)會計 2020 1 2 70 1 投資當(dāng)年獲得的現(xiàn)金股利或利潤 一般作為初始投資成本的收回 沖減股權(quán)投資的賬面價值 借 應(yīng)收股利貸 長期股權(quán)投資 成本 借 銀行存款貸 應(yīng)收股利 中級財務(wù)會計 2020 1 2 71 例 朗能公司2005年4月2日購入曉澤公司股份50000股 每股價格12 12元 另支付相關(guān)稅費3200元 朗能公司購入曉澤公司股份占曉澤公司有表決權(quán)資本的3 并準(zhǔn)備長期持有 曉澤公司于2005年5月2日宣告分派2004年度的現(xiàn)金股利 每股0 2元 朗能公司的會計處理如下 購入時曉澤公司宣告分派現(xiàn)金股利 初始投資成本 50000 12 12 3200 609200 借 長期股權(quán)投資 曉澤公司609200貸 銀行存款609200 借 應(yīng)收股利10000貸 長期股權(quán)投資10000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 72 2 投資次年獲得的現(xiàn)金股利或利潤 投資前 沖減投資成本 投資后 投資收益 應(yīng)享有收益份 投資當(dāng)年被投資單位實現(xiàn)的凈利潤 投資當(dāng)年持股月份 12 投資企業(yè)持股比例 中級財務(wù)會計 2020 1 2 73 3 投資次年以后年度獲得的現(xiàn)金股利或利潤 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利 投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益 投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 中級財務(wù)會計 2020 1 2 74 例 甲企業(yè)2001年3月1日以銀行存款購入丙公司10 的股份 并準(zhǔn)備長期持有 實際投資成本為110000元 丙企業(yè)于2001年5月2日宣布分派2000年度的現(xiàn)金股利100000元 丙公司2001年1月1日股東權(quán)益合計為1200000元 其中股本為1000000元 未分配利潤為200000元 2001年實現(xiàn)凈利潤450000元 其中1 2月份實現(xiàn)凈利潤80000元 2002年4月1日宣布分派現(xiàn)金股利300000元 2003年4月28日宣布分派現(xiàn)金股利400000元 2002年實現(xiàn)凈利潤520000元 2004年4月27日宣布分派現(xiàn)金股利600000元 2003年實現(xiàn)凈利潤400000元 中級財務(wù)會計 2020 1 2 75 1 2001年3月1日取得投資 全部作為投資成本 借 長期股權(quán)投資 丙公司110000貸 銀行存款110000 2 2001年5月2日宣布發(fā)放現(xiàn)金股利 應(yīng)全部作為初始投資成本的收回 借 應(yīng)收股利10000貸 長期股權(quán)投資10000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 76 3 2002年4月1日丙宣布發(fā)放現(xiàn)金股利300000元 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利 投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益 投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 100000 300000 450000 80000 10 10000 400000 370000 10 10000 7000 應(yīng)轉(zhuǎn)回前期已沖減的投資成本7000元 中級財務(wù)會計 2020 1 2 77 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 300000 10 7000 37000 借 應(yīng)收股利30000長期股權(quán)投資7000貸 投資收益37000 4 2003年4月28日丙公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利400000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 78 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利 投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益 投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 100000 300000 400000 450000 80000 520000 10 10000 7000 800000 890000 10 3000 800000 890000 應(yīng)將前期已沖減的投資成本3000元全部轉(zhuǎn)回 中級財務(wù)會計 2020 1 2 79 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 400000 10 3000 43000 借 應(yīng)收股利40000長期股權(quán)投資3000貸 投資收益43000 5 2004年4月27日丙公司宣布發(fā)放現(xiàn)金股利600000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 80 應(yīng)確認(rèn)的投資收益 投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 600000 10 11000 49000 應(yīng)沖減初始投資成本的金額 投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利 投資后至上年末止被投資單位累積實現(xiàn)的凈損益 投資企業(yè)的持股比例 投資企業(yè)已沖減的初始投資成本 100000 300000 400000 600000 450000 80000 520000 400000 10 0 1400000 1290000 10 0 11000 應(yīng)沖減投資成本11000元 中級財務(wù)會計 2020 1 2 81 借 應(yīng)收股利60000貸 長期股權(quán)投資11000投資收益49000 中級財務(wù)會計 2020 1 2 82 二 長期股權(quán)投資的權(quán)益法 權(quán)益法 是指長期股權(quán)投資最初以投資成本計量 以后則要根據(jù)投資企業(yè)應(yīng)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動 對長期股權(quán)投資的賬面價值進行相應(yīng)調(diào)整的一種會計處理方法 投資企業(yè)對被投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資 共同控制重大影響 中級財務(wù)會計 2020 1 2 83 1 會計科目的設(shè)置 中級財務(wù)會計 2020 1 2 84 2 權(quán)益法的核算方法 程序 與要點 初始投資成本的確定 長期股權(quán)投資賬面價值 應(yīng)享被投資單位所有者權(quán)益賬面價值 股權(quán)投資差額調(diào)整 實現(xiàn)凈損益調(diào)整 宣告分派股利調(diào)整 其他權(quán)益項目調(diào)整 2020 1 2 85 2 取得長期股權(quán)投資的會計處理 初始投資或追加投資時 按照初始投資或追加投資時的投資成本增加長期股權(quán)投資的賬面價值 如果長期股權(quán)投資的初始投資成本大于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的 不調(diào)整已確認(rèn)的初始投資成本 如果長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值份額的 其差額應(yīng)當(dāng)計入 營業(yè)外收入 同時將長期股權(quán)投資的成本調(diào)整為應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的相應(yīng)份額 即 按其差額 借記 長期股權(quán)投資 成本 貸記 營業(yè)外收入 中級財務(wù)會計 2020 1 2 86 股權(quán)投資差額的處理 0 不調(diào)整長期股權(quán)投資初始投資成本 0 要調(diào)增長期股權(quán)投資初始投資成本 差額計入當(dāng)期損益 營業(yè)外收入 2020 1 2 87 3 持有長期股權(quán)投資期間投資損益的確認(rèn) 被投資單位實現(xiàn)凈損益的處理 1 被投資單位盈利2 被投資單位虧損 借 長期股權(quán)投資 損益調(diào)整貸 投資收益 根據(jù)被投資單位實現(xiàn)的凈利潤或經(jīng)調(diào)整的凈利潤計算應(yīng)享有的份額 借 投資收益貸 長期股權(quán)投資 損益調(diào)整 中級財務(wù)會計 2020 1 2 88 三 長期股權(quán)投資核算方法的轉(zhuǎn)換 一 成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的 應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算 投資企業(yè)應(yīng)在中止成本法時 按長期股權(quán)投資的賬面價值作為新的初始投資成本 初始投資成本小于應(yīng)享有的被投資單位凈資產(chǎn)份額的公允價值的差額一方面增加初始投資成本 另一方面增加營業(yè)外收入 中級財務(wù)會計 2020 1 2 89 例 甲企業(yè)2006年1月對乙企業(yè)投資 占乙企業(yè)注冊資本的15 甲企業(yè)按成本法對乙企業(yè)進行核算 至2007年12月31日 甲企業(yè)長期股權(quán)投資的帳面價值為300萬元 2008年1月2日 甲企業(yè)與乙企業(yè)的現(xiàn)有股東簽訂協(xié)議 獲得對乙企業(yè)經(jīng)營活動的重大的影響 自此 甲企業(yè)對乙企業(yè)的投資改為權(quán)益法核算 此時 乙企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價值為3000萬元 借 長期股權(quán)投資 成本450萬貸 長期股權(quán)投資300萬營業(yè)外收入150萬 中級財務(wù)會計 2020 1 2 90 2 處置投資導(dǎo)致的成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法 投資企業(yè)原持有的對被投資單位具有控制的長期股權(quán)投資 因處置投資導(dǎo)致持股比例下降 不再對被投資單位具有控制但仍能夠施加重大影響或與其他投資方一起實施共同控制的 在由成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法時 應(yīng)首先按處置投資的比例轉(zhuǎn)銷應(yīng)終止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本 剩余的長期股權(quán)投資部分應(yīng)按如下原則進行會計處理 中級財務(wù)會計 2020 1 2 91 1 將剩余長期股權(quán)投資的成本與按照剩余持股比例計算的原投資時應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值的份額進行比較 二者之間存在差額的 應(yīng)按規(guī)則處理 2 對于取得原投資后至處置投資交易日之間被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值變動中投資企業(yè)按剩余持股比例計算的應(yīng)享有份額 應(yīng)根據(jù)下列不同情況分別進行會計處理 中級財務(wù)會計 2020 1 2 92 二 權(quán)益法轉(zhuǎn)換為成本法 投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不再具有共同控制或重大影響 應(yīng)按改按成本法核算 并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價值作為按照成本法核算的初始投資成本 投資企業(yè)因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實施控制 也應(yīng)當(dāng)改按成本法進行核算 如果屬于同一控制下的企業(yè)合并 應(yīng)按照享有被合并方所有者權(quán)益賬面價值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本 初始投資成本與轉(zhuǎn)換前長期股權(quán)投資賬面價值之間的差額 調(diào)整資本公積 資本公積不足沖減的 調(diào)整留存收益 中級財務(wù)會計 2020 1 2 93 四 長期股權(quán)投資的處置 借 銀行存款長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 投資收益 貸 長期股權(quán)投資應(yīng)收股利 投資收益 借 資本公積 其他資本公積貸 投資收益或者借 投資收益貸 資本公積 其他資本公積 中級財務(wù)會計 2020 1 2 94 思考題 1 比較交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)的不同2 闡述長期股權(quán)投資的成本法3 闡述長期股權(quán)投資的權(quán)益法4 采用權(quán)益法 確認(rèn)被投資單位發(fā)生的虧損的處理順序 中級財務(wù)會計