房地產企業(yè)企業(yè)所得稅政策[共23頁]

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1、第三章 房地產企業(yè)企業(yè)所得稅政策 第一節(jié) 《房地產業(yè)企業(yè)所得稅管理辦法》（ 國稅發(fā)[2009]31號文件） 一、完工產品的條件（與國稅發(fā)[2006]31號相同）。 第三條： 企業(yè)房地產開發(fā)經營業(yè)務包括土地的開發(fā)，建造、銷售住宅、商業(yè)用房以及其他建筑物、附著物、配套設施等開發(fā)產品。除土地開發(fā)之外，其他開發(fā)產品符合下列條件之一的，應視為已經完工： 　?。ㄒ唬?開發(fā)產品竣工證明材料已報房地產管理部門備案。 　?。ǘ?開發(fā)產品已開始投入使用。 　　（三） 開發(fā)產品已取得了初始產權證明。 根據以上規(guī)定，只要符合產品完工的三個條件之一，不論會計上是否符合收入實現(xiàn)條件，是否計算出實際

2、利潤，計算所得稅時就應該按照實際利潤計算應納稅所得額。 二、收入總額的規(guī)定（與國稅發(fā)[2006]31號相同）。 第五條：開發(fā)產品銷售收入的范圍為銷售開發(fā)產品過程中取得的全部價款，包括現(xiàn)金、現(xiàn)金等價物及其他經濟利益。企業(yè)代有關部門、單位和企業(yè)收取的各種基金、費用和附加等，凡納入開發(fā)產品價內或由企業(yè)開具發(fā)票的，應按規(guī)定全部確認為銷售收入；未納入開發(fā)產品價內并由企業(yè)之外的其他收取部門、單位開具發(fā)票的，可作為代收代繳款項進行管理。 注意：這里所說的發(fā)票，包括企業(yè)開出的各種收據，只要以企業(yè)名義收款就要納入收入；什么時候付出，再作扣除。 三、收入實現(xiàn)的條件。 第六條：企業(yè)通過正式簽訂《房地產銷售

3、合同》或《房地產預售合同》所取得的收入，應確認為銷售收入的實現(xiàn)。 （一）新舊政策的不同點： 1、國稅發(fā)【2006】31號文件規(guī)定，必須符合完工產品條件，才能確認收入； 2、國稅發(fā)【2009】31號文件，將會計上的“預收賬款”提前確認為收入。也就是說，從企業(yè)所得稅的角度，不再存在“預收帳款”的概念，只要簽訂了《銷售合同》、《預售合同》并收取款項，不管產品是否完工，全部確認為收入。 因此，這里有必要提醒大家：按照新政策規(guī)定，房地產企業(yè)“所得稅收入”是不同于“會計收入”的。 （二）思考： 這一規(guī)定帶來的直接后果是什么？ 企業(yè)允許扣除的廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費都是以收入為基數(shù)計算的。

4、按照以上規(guī)定，企業(yè)在2008年以后以“預收賬款”為基數(shù)計算的廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費將允許扣除（因為預收賬款已經被確認為收入）。 四、視同銷售收入 第七條：企業(yè)將開發(fā)產品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產等行為，應視同銷售，于開發(fā)產品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時確認收入（或利潤）的實現(xiàn)。確認收入（或利潤）的方法和順序為： 　?。ㄒ唬┌幢酒髽I(yè)近期或本年度最近月份同類開發(fā)產品市場銷售價格確定； 　　（二）由主管稅務機關參照當?shù)赝愰_發(fā)產品市場公允價值確定； 　?。ㄈ┌撮_發(fā)產品的成本利潤

5、率確定。開發(fā)產品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關確定。 新辦法取消了“將開發(fā)產品轉作固定資產”視同銷售的規(guī)定。這樣一來，營業(yè)稅、土地增值稅、企業(yè)所得稅的規(guī)定基本一致。是否視同銷售，最根本的標志是“產權是否轉移”。 五、預計毛利率的規(guī)定。 第八條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品的計稅毛利率由各省、自治、直轄市國家稅務局、地方稅務局按下列規(guī)定進行確定： 　　（一）開發(fā)項目位于省、自治區(qū)、直轄市和計劃單列市人民政府所在地城市城區(qū)和郊區(qū)的，不得低于15％。 　?。ǘ╅_發(fā)項目位于地及地級市城區(qū)及郊區(qū)的，不得低于10%。 　?。ㄈ╅_發(fā)項目位于其他地區(qū)的，不得低于5%。

6、 　?。ㄋ模儆诮洕m用房、限價房和危改房的，不得低于3%。 1、 新舊變化： 這一規(guī)定，與以前的政策相比有較大的變化。 （1）與國稅發(fā)【2006】31號文件相比，第一、除經濟適用房以外，毛利率普遍下調5%；第二、使用3%毛利率的項目，在經濟適用房的基礎之上，又增添了限價房和危改房，范圍擴大。 （2）與國稅函【2008】299號文件相比，又將“預計利潤率”改為“預計毛利率”。這樣計算出來的“預計毛利額”與“預計利潤額”含義大不相同。 六、預計毛利額和應納稅所得額的計算方法。 第九條：企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計

7、入當期應納稅所得額。開發(fā)產品完工后，企業(yè)應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額?！? 【相關鏈接1：與預計收入相關的費用、稅金及附加是否允許扣除】　 國稅發(fā)【2006】31號文件規(guī)定：“ 在未完工前采取預售方式銷售的，其預售收入先按預計計稅毛利率分季(或月)計算出當期毛利額，扣除相關的期間費用、營業(yè)稅金及附加后再計入當期應納稅所得額。” 國稅發(fā)【2009】31號文件規(guī)定：“企業(yè)銷售未完工開發(fā)產品取得的收入，應先按預計計稅毛利率分季（或月）計算出預計毛利額，計入當期應納稅所得額

8、?！? 兩者的不同在于原政策規(guī)定“扣除相關的期間費用、營業(yè)稅金及附加”后再計入當期應納稅所得額” ；新政策沒有扣除規(guī)定，那么按新辦法是否應扣除相應費用及稅金？ 分析：看以下兩個公式： 毛利額＝銷售收入－銷售成本 所得額＝利潤總額＝（假設不需調整）＝銷售收入－銷售成本－銷售稅金－期間費用 從以上公式可以看出，毛利額與所得額是兩個不同的概念。是無法合并的。只有將毛利額經過調整變成所得額后才能合并。而要想將毛利額變成所得額只有在扣除“相應的稅金及其費用”后才能實現(xiàn)。 根據以上分析，按照新辦法規(guī)定，計算企業(yè)應納稅所得額時，與預計收入相匹配的稅金、附加及相關費用應該予以扣除。特別是按照前面關于

9、收入的界定原則，與預計收入相匹配的廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費也應予以扣除。 【相關鏈接2：應納稅所得額到底應如何計算】 新辦法規(guī)定：“開發(fā)產品完工后，企業(yè)應及時結算其計稅成本并計算此前銷售收入的實際毛利額，同時將其實際毛利額與其對應的預計毛利額之間的差額，計入當年度企業(yè)本項目與其他項目合并計算的應納稅所得額?！蹦敲磻{稅所得額到底應如何計算？ 【案例3—1】（1）某房地產公司（坐落在省城）2008年度開發(fā)A項目，預售房款78000000元，當年開發(fā)產品未完工。當年繳納營業(yè)稅金及附加4329000元，期間費用6500000元。2009年度 A項目全部完工，實現(xiàn)收入120000000

10、元，開發(fā)成本60000000元，該項目2009年度繳納營業(yè)稅金及附加2331000元。（2）2009年度又開發(fā)了B項目，截止到年底項目也完工，共實現(xiàn)收入45000000元，開發(fā)成本27000000元，繳納營業(yè)稅金及附加2497500元。該企業(yè)2009年度期間費用共發(fā)生8900000元。計算該企業(yè)2008、2009兩年應繳納企業(yè)所得稅（假設不需進行其他納稅調整）。 分析并計算： 1、2008年： 企業(yè)的利潤總額＝0―6500000＝―6500000元 該企業(yè)產品未完工，應根據國稅發(fā)【2009】31號文件第八條、第九條規(guī)定計算繳納企業(yè)所得稅。 應納稅所得額＝7800000015%―432

11、9000―6500000＝871000元 應納企業(yè)所得稅＝87100025%＝217750元。 2、2009年： 企業(yè)的利潤總額＝120000000＋45000000―60000000―27000000―4329000―2331000―2497500―8900000＝59942500元 本期扣除的前期營業(yè)稅金及附加4329000元應作納稅調增（調整的稅金填在“納稅調整表”第六項“其他”欄內）；上期按預計毛利率計算的預計毛利11700000元應予以調減（調整的“預計毛利額”填在“納稅調整表”第五項“房地產企業(yè)預售收入計算的預計利潤”欄內。 應納稅所得額＝59942500＋4329000

12、―11700000＝52571500元。 應繳納企業(yè)所得稅＝5257150025%＝13142875元 【注：A項目此前銷售收入的實際毛利額＝7800000060000000120000000100%＝36000000元；A項目實際毛利額與預計毛利額的差額＝36000000―11700000＝24300000元】 七、成本費用扣除范圍。 第十二條：企業(yè)發(fā)生的期間費用、已銷開發(fā)產品計稅成本、營業(yè)稅金及附加、土地增值稅準予當期按規(guī)定扣除。 以上應注意兩個詞，一個是“發(fā)生的”；一個是“按規(guī)定”。根據這兩個詞我們可以理解為只要是企業(yè)實際發(fā)生的符合稅法規(guī)定的費用、成本稅金及附加等都可以扣除。所

13、謂按規(guī)定可以理解為按照《企業(yè)所得稅法》及其實施條例等規(guī)定。比如：廣告費、業(yè)務宣費、業(yè)務招待費必須按照收入的一定比例計算扣除。 八、取消有關“廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費”的特殊規(guī)定： 原來國稅發(fā)[2006]31號文件規(guī)定：“廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費。按以下規(guī)定進行處理: (1)開發(fā)企業(yè)取得的預售收入不得作為廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費等三項費用的計算基數(shù),至預售收入轉為實際銷售收入時,再將其作為計算基數(shù)。 (2)新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產品實際銷售收入之前發(fā)生的,與建造、銷售開發(fā)產品相關的廣告費、業(yè)務宣傳費和業(yè)務招待費,可以向后結轉,按稅收規(guī)定的標準扣除,但結轉期限最長不

14、得超過3個納稅年度。” 現(xiàn)在正式取消這一規(guī)定。 以上做法表明：（1）不再限制預售收入作為計算廣告費、業(yè)務宣傳費、業(yè)務招待費的基數(shù)；（2）取消了“新辦開發(fā)企業(yè)在取得第一筆開發(fā)產品實際銷售收入之前發(fā)生的,與建造、銷售開發(fā)產品相關的廣告費、業(yè)務宣傳費和業(yè)務招待費,向后結轉期限最長不得超過3個納稅年度。”的規(guī)定。 九、利息費用的扣除。 第二十一條：企業(yè)的利息支出按以下規(guī)定進行處理： （一）企業(yè)為建造開發(fā)產品借入資金而發(fā)生的符合稅收規(guī)定的借款費用，可按企業(yè)會計準則的規(guī)定進行歸集和分配，其中屬于財務費用性質的借款費用，可直接在稅前扣除。 　?。ǘ┢髽I(yè)集團或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機構借款分攤集

15、團內部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機構取得借款的證明文件，可以在使用借款的企業(yè)間合理的分攤利息費用，使用借款的企業(yè)分攤的合理利息準予在稅前扣除。 注意：利息的扣除與國稅發(fā)[2006]31號相比變化主要體現(xiàn)在以下兩點： 1、國稅發(fā)[2006]31號第（1）條規(guī)定，開發(fā)產品完工前發(fā)生的利息計入“開發(fā)成本”， 開發(fā)產品完工后發(fā)生的利息計入“財務費用”，現(xiàn)在規(guī)定按會計準則規(guī)定執(zhí)行； 2、取消了“借入關聯(lián)方資金超過其注冊子本50%的，超過部分的利息支出不得扣除”的規(guī)定。改按財稅[2008]121號 執(zhí)行：在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其

16、實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例不超過2∶1。 【相關鏈接：企業(yè)貸款后又借給關聯(lián)企業(yè)應怎樣繳納營業(yè)稅？】 【案例3—2】假設房地產公司和建筑公司是同一個老總，3月份建筑公司從銀行貸款200萬元，轉入房產公司用，請問兩家公司怎樣做帳務處理？建筑公司是否需要繳納營業(yè)稅？ 辨析答疑： 1、會計處理： （1）建筑公司賬務處理： ①取得貸款時： 借：銀行存款 貸：短期借款（長期借款） ②借給房地產時： 借：其他應收款 貸：銀行存款 ③收回借款和利息時： 借：銀行存款 貸：其他應

17、收款（借款本金） 其他應付款（收回應由房地產公司負擔的貸款利息） ④還銀行貸款及利息時： 借：短期貸款 其他應付款 貸：銀行存款（本金加利息） （2）房地產公司賬務處理： ①借入資金時： 借：銀行存款 貸：其他應付款 ②按月計息時： 借：財務費用（或開發(fā)成本） 貸：其他應付款 ③還款、支付利息時： 借：其他應付款（本金加利息） 貸：銀行存款 2、稅收政策： （1）企業(yè)所得稅問題：根據國稅發(fā)[2009]31號文件：“企業(yè)集團或其成員企業(yè)統(tǒng)一向金融機構借款分攤集團內部其他成員企業(yè)使用的，借入方凡能出具從金融機構取得借款的證明文

18、件，可以在使用借款的企業(yè)間合理的分攤利息費用,使用借款的企業(yè)分攤的合理利息準予在稅前扣除。” （2）營業(yè)稅問題：《財政部、國家稅務總局關于非金融機構統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務征收營業(yè)稅問題的通知 》（財稅字[2000]7號 ）： ①為緩解中小企業(yè)融資難的問題，對企業(yè)主管部門或企業(yè)集團中的核心企業(yè)等單位（以下簡稱統(tǒng)借方）向金融機構借款后，將所借資金分撥給下屬單位（包括獨立核算單位和非獨立核算單位），并按支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取用于歸還金融機構的利息不征收營業(yè)稅。 ②統(tǒng)借方將資金分撥給下屬單位，不得按高于支付給金融機構的借款利率水平向下屬單位收取利息，否則，將視

19、為具有從事貸款業(yè)務的性質，應對其向下屬單位收取的利息全額征收營業(yè)稅。 根據以上規(guī)定，建筑公司不用繳納營業(yè)稅。 【相關鏈接：房地產公司向個人借款是否允許扣除？】 【案例3—3】某房地產公司由于經營需要，2008年月1日向張先生借款15000000元，借款期限為一年，雙方約定年息為10%（銀行同期同類貸款利率為6%）。問，在計算2008年企業(yè)所得稅時，該公司支付給張先生的利息是否可以扣除？如果可以扣除的話應扣除多少？利息支出應取得什么票據？ 辨析答疑： 1、有人認為能夠扣除，有人認為不能扣除，我認為能夠扣除。關鍵在于： 第一、如何理解稅法中的“非金融企業(yè)”這一概念？

20、 看下面的兩種理解： （1）非金融“企業(yè)”——從事金融行業(yè)以外的“企業(yè)”。 （2）非“金融企業(yè)”——除“金融企業(yè)”以外的所有單位和個人。 如果理解成第一種，個人利息就不能扣除；如果理解成第二種，個人利息就能扣除。我本人傾向于第二種，應該給予扣除。 第二、如何從新老稅法銜接中來理解。 原《企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》第九條： 條例第六條第二款(一)項所稱金融機構，是指各類銀行、保險公司以及經中國人民銀行批準從事金融業(yè)務的非銀行金融機構?！?（這里解釋的不是“機構”） 根據以上理解，“非金融機構”應該包括“銀行、保險公司以及經中國人民銀行批準從事金融業(yè)務的非銀行金融機構”以外的

21、 所有單位和個人。因此，新法中的“非金融企業(yè)”也可以理解為金融企業(yè)以外的所有單位和個人。 第三、如何理解新稅法的立法原則。 新稅法與老稅法相比，目的是要賦予納稅人更加寬松的稅收環(huán)境，更有力的鼓勵社會生產與經營，因此在利息的扣除上也應該比原來更寬松。而不至于比原來還緊。 第四、如何理解相關法律規(guī)定。 《最高人民法院關于如何確認公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復》（法釋[1999]第3號）規(guī)定：公民與非金融企業(yè)（以下簡稱企業(yè)）之間的借貸屬于民間借貸，只要雙方當事人意思表示真實即可認定有效。但是，具有下列情形之一的，應當認為無效：一是企業(yè)以借貸名義非法向職工集資的；二是企業(yè)以借貸名義非法向社會

22、集資的；三是企業(yè)以借貸名義向社會公眾發(fā)放貸款的；四是有其他違反法律、行政法規(guī)行為的。只要企業(yè)不存在上述四種情形之一的，其向個人借入資金的行為，以及個人將資金借貸于企業(yè)的行為，屬于民間借貸，是合法的。 　　另外，根據《最高人民法院關于人民法院審理借款案件的若干意見》（法民發(fā)[1991]21號）規(guī)定：民間借貸的利率可以適當高于銀行的利率，但最高不得超過銀行同類貸款利率的4倍，4倍以內的利息依法受法律保護，超過部分不受法律保護。 2、應按照《企業(yè)所得稅法實施條例》規(guī)定，按不高于金融企業(yè)同期同類貸款利率扣除。 應扣除金額＝150000006%＝90萬元 3、應取得服務業(yè)發(fā)票。 根據《營

23、業(yè)稅稅目注視》國稅函發(fā)〔1995〕156號文件。只要是 “貸款”就應該繳納營業(yè)稅。而根據《最高人民法院關于如何確認公民與企業(yè)之間借貸行為效力的批復》（法釋[1999]第3號）規(guī)定：民間借貸也是貸款，因此也應繳納營業(yè)稅。既然是營業(yè)稅應稅收入，在取得收入時就應該給對方開具營業(yè)性發(fā)票——“服務業(yè)發(fā)票（到稅務局代開）。 十、土地閑置費扣除問題。 第二十二條：企業(yè)因國家無償收回土地使用權而形成的損失，可作為財產損失按有關規(guī)定在稅前扣除。 【相關鏈接：《關于促進節(jié)約集約用地的通知》（國發(fā)〔2008〕3號）】 嚴格執(zhí)行閑置土地處置政策。土地閑置滿兩年、依法應當無償收回的，堅決無償收回，重新安排使用；

24、不符合法定收回條件的，也應采取改變用途、等價置換、安排臨時使用、納入政府儲備等途徑及時處置、充分利用。土地閑置滿一年不滿兩年的，按出讓或劃撥土地價款的20%征收土地閑置費。對閑置土地特別是閑置房地產用地要征繳增值地價，國土資源部要會同有關部門抓緊研究制訂具體辦法。2008年6月底前，各省、自治區(qū)、直轄市人民政府要將閑置土地清理處置情況向國務院做出專題報告。 遇到土地閑置費問題，應積極與當?shù)囟悇詹块T聯(lián)系。 十一、自用開發(fā)產品折舊扣除問題。 第二十四條：企業(yè)開發(fā)產品轉為自用的，其實際使用時間累計未超過12個月又銷售 十二、成本對象確定原則。 第二十六條規(guī)定： （一）可否銷售原則；（二

25、）分類歸集原則；（三）功能區(qū)分原則； 　　（四）定價差異原則；（五）成本差異原則；（六）權益區(qū)分原則?！? 并規(guī)定“成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定，并報主管稅務機關備案。成本對象一經確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應征得主管稅務機關同意。” 【案例3—4】同一開發(fā)項目中有多層和高層建筑如何劃分成本核算對象？ 同一開發(fā)項目中有多層和高層建筑應分別確認成本核算對象，首先： （1） 多層建筑與高層建筑應負擔的土地成本不一樣。 假設，A公司開發(fā)一住宅小區(qū)，甲樓盤與乙樓盤基座面積均為1000平方米，甲樓盤為六層，建筑建成后建筑面積為6000平方米；乙樓盤為30層建

26、筑，建成后建筑面積為30000平方米。該小區(qū)的土地成本為每平方米4500元，那么甲樓盤每平方米建筑面積應負擔的土地成本等于450010006000＝750元；乙樓盤每平方米建筑面積應負擔的土地成本等于4500100030000＝150元； （2）多層建筑與高層建筑因設計要求、建筑結構等不一樣，應負擔的建筑成本也不一樣。一般來講高層建筑的建筑成本要高于多層建筑的建筑成本。 同一項目中，既有多層建筑，又有高層建筑，土地成本的分攤應按以下方法進行： （1）將開發(fā)用地分為多層建筑樓盤基座占地面積、高層樓盤基座占地面積、其他公共用地占地面積三部分； （2）屬于樓盤基座的占地面積，按照樓

27、盤本身的建筑面積進行分攤（國土資源管理部門確定各業(yè)主土地使用證書面積也是按照樓基座面積為標準，根據各業(yè)主所購買房屋建筑面積占該樓總建筑面積比例分配的。）；其他公共用地占地面積，按照整個項目總的建筑面積進行分攤。 （注：以上遵循了成本差異原則） 十三、計稅成本支出的內容。 第二十七條規(guī)定： （一）土地征用費及拆遷補償費；（二）前期工程費；（三）建筑安裝工程費；（四） 基礎設施建設費；（五）公共配套設施費；（六）開發(fā)間接費。 以上基本上是會計核算的內容。這里在稅法中明確，對于一些具體項目是否可以在稅前扣除起到了確定的作用。 十四、共同成本、間接成本的分配方法： 第二十九條規(guī)定：

28、 （一）占地面積法；（二）建筑面積法；（三）直接成本法；（四）預算造價法。 【案例3—5】某房地產開發(fā)公司，2008年在取得的8000平方米的土地上進行房屋開發(fā)，規(guī)劃建筑總面積48600平方米。本期建造6＋1型多層住宅9600平方米，占地面積（含小區(qū)內道路、綠地等公攤面積）2400平方米；建造30層型高層住宅18000平方米，占地面積2200平方米；余下土地3200平方米待下一期開發(fā)。為開發(fā)該片土地企業(yè)共發(fā)生不能劃分成本對象的“共同費用”、“開發(fā)間接費用”7800萬元。要求按照占地面積法、建筑面積法在以上成本對象之間進行分攤。 分析： 1、占地面積法： （1）本期開發(fā)土地面積占總土地面

29、積的比例＝（2400＋2200）8000100%＝57.5% 本期應負擔的費用＝780057.5%＝4485萬元 （2）本期開發(fā)多層住宅占地面積占實際開發(fā)土地面積的比例＝2400（2400＋2200）100%＝52.17% 本期多層住宅應分攤的費用＝448552.17%＝2339.82萬元 本期高層住宅應分攤的費用＝4485—2239.82＝2145.18萬元 2、建筑面積法： （1）本期開發(fā)建筑面積占總規(guī)劃建筑面積的比例＝（9600＋18000）48600100%＝56.79% 本期應負擔的費用＝780056.79%＝4429.62萬元 （2）本期開發(fā)多層住宅建筑面積占實際開

30、發(fā)建筑面積的比例＝9600（9600＋18000）100%＝34.78% 本期多層住宅應分攤的費用＝4429.6234.78%＝1540.62萬元 本期高層住宅應分攤的費用＝4429.62—1540.62＝2889萬元 （注：采用不同的分配方法，不同的成本對象分擔的成本費用不盡相同，實際工作中盡可能采用較合理的分配方法。本案按建筑面積法比較合理） 十五、特殊業(yè)務成本分配方法： 第三十條規(guī)定： （一）土地成本，按占地面積法進行分配。 土地開發(fā)同時連結房地產開發(fā)的,屬于一次性取得土地分期開發(fā)房地產的情況,其土地開發(fā)成本經商稅務機關同意后可先按土地整體預算成本進行分配,待土地整體開發(fā)完

31、畢再行調整。 以上規(guī)定表明：“土地開發(fā)成本可以按照工程概算來進行分配，而不必按照實際發(fā)生的成本，可以部分預提土地的開發(fā)成本了”。 　?。ǘ┕才涮自O施成本，按建筑面積法進行分配。 　　（三）借款費用，按直接成本法或按預算造價法進行分配。 　?。ㄋ模┢渌杀卷椖康姆峙浞ㄓ善髽I(yè)自行確定。 十六、以非貨幣交易方式取得的土地的成本的確定 第三十一條規(guī)定： 企業(yè)以非貨幣交易方式取得土地使用權的，應按下列規(guī)定確定其成本： 　?。ㄒ唬┢髽I(yè)、單位以換取開發(fā)產品為目的，將土地使用權投資企業(yè)的，按下列規(guī)定進行處理： 　　1.換取的開發(fā)產品如為該項土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在接受土地使用權

32、時暫不確認其成本，待首次分出開發(fā)產品時，再按應分出開發(fā)產品（包括首次分出的和以后應分出的）的市場公允價值和土地使用權轉移過程中應支付的相關稅費計算確認該項土地使用權的成本。（如涉及補價，土地使用權取得成本還應加上應支付的補價款或減除應收到的補價款）。 　　2.換取的開發(fā)產品如為其他土地開發(fā)、建造的，接受投資的企業(yè)在投資交易發(fā)生時，按應付出開發(fā)產品市場公允價值和土地使用權轉移過程中應支付的相關稅費計算確認該項土地使用權的成本。（如涉及補價，土地使用權的取得成本還應加上應支付的補價款或減除應收到的補價款。） 【案例3—6】A公司與甲房地產公司簽訂協(xié)議，將其名下150畝土地（按評估價每畝

33、1000000元，總價150000000元轉讓）用于與甲房地產公司合作開發(fā)，待項目開發(fā)完畢后，分得該項目30000平方米房屋，房地產公司取得該項土地時支付各項稅費3750000元，分配開發(fā)產品時，房屋的單位成本價為每平方米30000元，公允價值為每平方米5500元。計算該項土地的成本。 該土地的成本＝550030000＋3750000＝168750000元 注意：（1）不能按照轉讓價作為成本；（2）不能按照開發(fā)產品的成本價作為成本。 【案例3—7】A公司與甲房地產公司簽訂協(xié)議，用其名下50畝土地（按評估價每畝1000000元，總價50000000元轉讓）換取甲房地產公司名下一處房產。

34、交換業(yè)務發(fā)生時，被交換房產的市場公允價值為58000000元。在土地轉讓過程中，房屋開發(fā)公司支付相關稅費125萬元。 該土地的成本＝58000000＋1250000＝59250000元。 注意：（1）以上兩種情況，都是以換出產品的公允價值加上取得土地時的相關稅費為土地成本價；（2）不同的是，成本確認時間不同，前者是在分配產品環(huán)節(jié)，后者是在接受土地環(huán)節(jié)。 （二）企業(yè)、單位以股權的形式，將土地使用權投資企業(yè)的，接受投資的企業(yè)應在投資交易發(fā)生時，按該項土地使用權的市場公允價值和土地使用權轉移過程中應支付的相關稅費計算確認該項土地使用權的取得成本。（如涉及補價，土地使用權的取得成本還應加上應支付

35、的補價款或減除應收到的補價款）?！? 十七、預提費用的扣除： 第三十二條規(guī)定： 除以下幾項預提（應付）費用外，計稅成本均應為實際發(fā)生的成本。 　?。ㄒ唬┏霭こ涛醋罱K辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10%。 【需要注意的是：原來國稅發(fā)[2006]31號文件規(guī)定：“開發(fā)企業(yè)發(fā)生的各項應付費用,可以憑合法憑證計入開發(fā)產品計稅成本或進行稅前扣除,其預提費用除稅收另有規(guī)定外,不得在稅前扣除?！爆F(xiàn)在正式取消這一規(guī)定。】 （二）公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同

36、、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。 　　（三）應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。” 十八、 停車場庫的成本確定。 第三十三條規(guī)定： 企業(yè)單獨建造的停車場所，應作為成本對象單獨核算。利用地下基礎設施形成的停車場所，作為公共配套設施進行處理。 注意： 地下基礎設施無論是否對外銷售、無論是否已經對外銷售，均作為公共配套設施一次性進入開發(fā)成本。等到停車場所以后出租或者出售的時候，一次性作為收入處理，但是，不能再次結轉成本。 十

37、九、未取得合法憑據的支出的扣除規(guī)定： 第三十四條規(guī)定： 企業(yè)在結算計稅成本時其實際發(fā)生的支出，應當取得但未取得合法憑據的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據時，再按規(guī)定計入計稅成本。 注意： 1、根據以上規(guī)定，本年未取得合法憑證的支出，不予扣除； 2、以后再取得合法憑證的，也不再調整原所屬年度的成本、利潤，而是作為取得合法憑證當年的支出處理。 這一規(guī)定顯然與權責發(fā)生制原則不符。按照權責發(fā)生制原則，在實際取得合法憑證時，應調整原所屬年度的成本、利潤、所得額，計算應退企業(yè)所得稅。這樣做計算程序相對比較復雜，特別是涉及到退稅的問題，更復雜。 改按現(xiàn)在的辦法，雖然與權責發(fā)生制不符，但是

38、，在實行比例稅率的情況下不，最終形成的只是時間性差異。而且，更重要的是簡化了核算與計稅的程序。 但是，開發(fā)企業(yè)還應該盡量在有收入的年度取得合法憑據，或者說盡早取得合法憑據，以防止以后年度即使取得了合法憑據也沒有收入同其相配比。如果企業(yè)沒有后續(xù)開發(fā)項目，那么這部分無合法票據支出就變成了永久性差異。也就意味著企業(yè)最終多繳了一部分企業(yè)所得稅（也就是說這一規(guī)定對企業(yè)不是一個利好）。 【相關鏈接：房地產企業(yè)支付拆遷補償費是否需要開具發(fā)票？】 【案例3—8】國稅函[1997]87號文件規(guī)定：對于土地承包人取得的土地上的建筑物、構筑物、青苗等土地輔助物的補償收入，應按照《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》

39、的“銷售不動產——其他土地附著物”稅目征收營業(yè)稅。根據這一規(guī)定，補償收入也屬于營業(yè)收入，接受補償?shù)膯挝换騻€人在取得收入是，應給付款單位開具營業(yè)性發(fā)票。那么，房地產公司在開發(fā)過程中支付拆遷補償費、青苗補償費、土地補償費時，是否必須取得發(fā)票才能列支？ 辨析答疑： 1、拆遷補償費允許稅前扣除： 《企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定：企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算所得額時扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第二十七條規(guī)定：企業(yè)所得稅法第八條所稱有關支出，是指與取得收入直接相關的支出。所謂合理的支出，是指符合生產經營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資

40、產成本的必要和正常的支出。 根據以上規(guī)定，對取得土地使用權的企業(yè)按照政府規(guī)定的補償標準支付給原土地使用者的補償費用，可以作為土地價款的一部分計入開發(fā)成本，并按房地產企業(yè)所得稅有關規(guī)定予以稅前扣除。 2、拆遷補償費不屬于營業(yè)性收入： 房地產開發(fā)企業(yè)的建設用地只能通過“出讓”的方式取得。而國家出讓的土地，一種是國家通過收儲方式取得的國有土地；一種是通過征收的方式取得的集體土地。無論收儲還是征收都是一種國家行為。因此，在收儲或者征收過程中支付的所有資金，都應屬于補償性款項。對于被拆遷者來講，都不屬于營業(yè)性收入。 《土地管理法》（2004年8月25日修訂）第四十七條規(guī)定：“征收土地的，按照被征

41、收土地的原用途給予補償?！?“征收耕地的補償費用包括土地補償費、安置補助費以及地上附著物和青苗的補償費?！? 《物權法》（2007年3月16日公布）第四十二條規(guī)定：“征收集體所有的土地，應當依法足額支付土地補償費、安置補助費、地上附著物和青苗的補償費等費用，安排被征地農民的社會保障費用，保障被征地農民的生活，維護被征地農民的合法權益?！?“征收單位、個人的房屋及其他不動產，應當依法給予拆遷補償，維護被征收人的合法權益；征收個人住宅的，還應當保障被征收人的居住條件?！? 《城市房屋拆遷管理條例》（２００１年６月６公布）第四條：“拆遷人應當依照本條例的規(guī)定，對被拆遷人給予補償、安置?！? 根據以

42、上法律規(guī)定，補償收入不屬于生產經營收入。 3、非經營性收入不繳納營業(yè)稅: 國稅發(fā)[1993]149號 土地所有者出讓土地使用權和土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，不征收營業(yè)稅。 國稅函[2008]277號《國家稅務總局關于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者行為營業(yè)稅問題的通知 》 2008年3月27日 納稅人將土地使用權歸還給土地所有者時，只要出具縣級（含）以上地方人民政府收回土地使用權的正式文件，無論支付征地補償費的資金來源是否為政府財政資金，該行為均屬于土地使用者將土地使用權歸還給土地所有者的行為，按照《國家稅務總局關于印發(fā)〈營業(yè)稅稅目注釋（試行稿）〉的通

43、知》（國稅發(fā)[1993]149號）規(guī)定，不征收營業(yè)稅。 4、非經營性收入不需開具營業(yè)性發(fā)票： 《征管法》第二十一條：單位、個人在購銷商品、提供或者接受經營服務以及從事其他經營活動中，應當按照規(guī)定開具、使用、取得發(fā)票。 因此補償收入不需要開發(fā)票，原土地使用者取得補償款開具的收據可以作為稅前扣除的憑證。超過政府規(guī)定支付標準的補償款不得扣除。 5、拆遷補償費應取得的票據： 房地產公司支付給個人的拆遷補償費等，要有收款人的簽章、地址、身份證號碼、工作單位和聯(lián)系電話，以便核實；除此之外，支出的其他費用無合法憑證的不得在稅前扣除。 無論是從上位法優(yōu)于下位法的原則，還是新法優(yōu)于舊法的原則，都可以

44、斷定“國稅函[1997]87號”文件規(guī)定無效（此文件現(xiàn)在沒有作廢，目前還有很多地方依此執(zhí)行）。 二十、以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)合作開發(fā)應納稅所得額處理。 第三十六條規(guī)定： 企業(yè)以本企業(yè)為主體聯(lián)合其他企業(yè)、單位、個人合作或合資開發(fā)房地產項目，且該項目未成立獨立法人公司的，按下列規(guī)定進行處理： （一）凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方（即合作、合資方，下同）分配開發(fā)產品的，企業(yè)在首次分配開發(fā)產品時，如該項目已經結算計稅成本，其應分配給投資方開發(fā)產品的計稅成本與其投資額之間的差額計入當期應納稅所得額；如未結算計稅成本，則將投資方的投資額視同銷售收入進行相關的稅務處理。 注意：在分配開發(fā)

45、產品的情況下，如果“分配給投資方開發(fā)產品的計稅成本與其投資額之間的差額”為正數(shù)，調減應納稅所得額；反之，調增應納稅所得額。 【案例3—9】某房地產開發(fā)公司與A公司合作（合資）開發(fā)房地產項目，合同約定投資各方分配開發(fā)產品，A公司投資額為800萬元，該項目于2008年12月完工，按約定A公司分得銷售成本為1000萬元的房屋，問如何進行企業(yè)所得稅處理？假如未結算計稅成本分得房屋又應如何進行企業(yè)所得稅處理？ 分析：凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定向投資各方分配開發(fā)產品的，開發(fā)企業(yè)在首次分配開發(fā)產品時，如該項目已經結算計稅成本，其應分配給投資方（即合作、合資方，下同）開發(fā)產品的計稅成本與其投資額之間的差

46、額計入當期應納稅所得額；如未結算計稅成本，則將投資方的投資額視同預售收入進行相關的稅務處理。 在已結算計稅成本的情況下：計稅成本與投資額的差額＝1000－800＝200萬，應調減應納稅所得額200萬元。 在未結算計稅成本的情況下：應將投資額800萬按規(guī)定的預計計稅毛利率計算調整應納稅所得額。 （二）凡開發(fā)合同或協(xié)議中約定分配項目利潤的，應按以下規(guī)定進行處理： 　　1. 企業(yè)應將該項目形成的營業(yè)利潤額并入當期應納稅所得額統(tǒng)一申報繳納企業(yè)所得稅，不得在稅前分配該項目的利潤。同時不能因接受投資方投資額而在成本中攤銷或在稅前扣除相關的利息支出。 　　2.投資方取得該項目的營業(yè)利潤應視同

47、股息、紅利進行相關的稅務處理。” 第二節(jié) 與房地產企業(yè)相關的其他企業(yè)所得稅政策 一、《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干稅務事項銜接問題的通知》（國稅函〔2009〕98號） （一）關于利息收入、租金收入和特許權使用費收入的確認 　　新稅法實施前已按其他方式計入當期收入的利息收入、租金收入、特許權使用費收入，在新稅法實施后，凡與按合同約定支付時間確認的收入額發(fā)生變化的，應將該收入額減去以前年度已按照其它方式確認的收入額后的差額，確認為當期收入。 【案例3—10】 某房地產公司2007年7月1日將一處房產租給一家商業(yè)企業(yè)，約定租期為三年，2010年6月30日到期

48、，每年租金60萬元。租金于2010年6月25日至31日之間一次付清。2007年企業(yè)已經結轉租金收入30萬元，問2008年應結轉收入多少元？ 分析：按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條：租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。依以上規(guī)定：房地產公司應于2009年6月確認收入180萬元，因此，2008年不應確認收入。由于2007年已經確認收入30萬元， 2010年6月實際應確認收入150萬元。 【案例3—11】 某房地產公司2007年7月1日將一處房產租給一家商業(yè)企業(yè)，約定租期為三年，2010年6月30日到期，每年租金60萬元。約定租金于合同簽訂日一次付清。但是由于

49、經濟糾紛，商場2007年只付給租金30萬元，其余租金一直在協(xié)商中。問2008年應結轉收入多少元？ 分析：按照《企業(yè)所得稅法實施條例》第十九條：租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。截止到2008年底，已經超過合同規(guī)定的應付款日期，因此應視為已到應付款日期，2008年應確認租金收入150萬元。 　　（二）關于以前年度職工福利費、職工教育經費余額的處理 　 2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費、職工教育經費，應首先沖減企業(yè)2008年以前按照規(guī)定計提但尚未使用的職工福利費、職工教育經費余額，不足部分按新稅法規(guī)定扣除；仍有余額的，繼續(xù)留在以后年度使用。 企業(yè)2008年

50、以前節(jié)余的職工福利費，已在稅前扣除，屬于職工權益；如果改變用途的，應調整增加企業(yè)應納稅所得額。 　?。ㄈ╆P于以前年度未扣除的廣告費的處理 　　企業(yè)在2008年以前按照原政策規(guī)定已發(fā)生但尚未扣除的廣告費，2008年實行新稅法后，其尚未扣除的余額，加上當年度新發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費后，按照新稅法規(guī)定的比例計算扣除。 【案例3—12】 某房地產公司2007年實際發(fā)生廣告費700萬元，當年實際扣除200萬元。2008年實現(xiàn)銷售收入30000000元，本年發(fā)生廣告費，280萬元，問該房地產公司2008年應扣除廣告費多少元？ 分析： 1、《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定，企業(yè)當

51、年發(fā)生的廣告費費，不超過當年收入15%的部分允許扣除。 2、 國稅函〔2009〕98號規(guī)定：企業(yè)在2008年以前按照原政策規(guī)定已發(fā)生但尚未扣除的廣告費，2008年實行新稅法后，其尚未扣除的余額，加上當年度新發(fā)生的廣告費和業(yè)務宣傳費后，按照新稅法規(guī)定的比例計算扣除。 根據以上規(guī)定，該房地產公司2008年可以扣除廣告費如下： （1）2008年廣告費扣除標準＝3000000015%＝4500000元 （2）扣除本年發(fā)生廣告費后還剩余＝4500000－2800000＝1700000元 （3）還可以扣除2007年廣告費1700000元 （4）共計應扣除廣告費450萬元 （5）2007年度的

52、廣告費剩余的3300000（700―200―170）元，還可以在2009年以后的年度扣除。 二、《國家稅務總局關于企業(yè)所得稅執(zhí)行中若干稅務處理問題的通知》（國稅函[2009]202號） （一）關于銷售（營業(yè)）收入基數(shù)的確定問題 　　企業(yè)在計算業(yè)務招待費、廣告費和業(yè)務宣傳費等費用扣除限額時，其銷售（營業(yè)）收入額應包括《實施條例》第二十五條規(guī)定的視同銷售（營業(yè)）收入額。 　?。ǘ?008年1月1日以前計提的各類準備金余額處理問題 　　2008年1月1日以后實際發(fā)生的相應損失，應先沖減2008年1月1日前按照原企業(yè)所得稅法規(guī)定計提的各類準備金余額。余額按實際損失依新的資產損失處理辦法

53、處理。 　?。ㄈ╆P于特定事項捐贈的稅前扣除問題 　　企業(yè)發(fā)生為汶川地震災后重建、舉辦北京奧運會和上海世博會等特定事項的捐贈，（凡是通過縣以上人民政府和非營利性社會團體捐贈的）可以據實全額扣除。企業(yè)發(fā)生的其他捐贈，應按《企業(yè)所得稅法》第九條及《實施條例》第五十一、五十二、五十三條的規(guī)定計算扣除。（年度會計利潤的12%以內） 三、《財政部 國家稅務總局關于企業(yè)手續(xù)費及傭金支出稅前扣除政策的通知》（財稅[2009]29號） （一）扣除標準： 　　房地產企業(yè)：按與具有合法經營資格中介服務機構或個人（不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等）所簽訂服務協(xié)議或合同確認的收入金額的5%計算限額

54、。 　?。ǘ┛鄢拗疲? 1、除委托個人代理外，企業(yè)以現(xiàn)金等非轉賬方式支付的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除 2、企業(yè)為發(fā)行權益性證券支付給有關證券承銷機構的手續(xù)費及傭金不得在稅前扣除。 3、企業(yè)不得將手續(xù)費及傭金支出計入回扣、業(yè)務提成、返利、進場費等費用。 4、企業(yè)已計入固定資產、無形資產等相關資產的手續(xù)費及傭金支出，應當通過折舊、攤銷等方式分期扣除，不得在發(fā)生當期直接扣除。 5、企業(yè)支付的手續(xù)費及傭金不得直接沖減服務協(xié)議或合同金額，并如實入賬。 （三）扣除憑證： 企業(yè)應當如實向當?shù)刂鞴芏悇諜C關提供當年手續(xù)費及傭金計算分配表和其他相關資料，并依法取得合法真實憑證。 （四）執(zhí)行日期

55、： 本通知自印發(fā)之日起實施。新稅法實施之日至本通知印發(fā)之日前企業(yè)手續(xù)費及傭金所得稅稅前扣除事項按本通知規(guī)定處理。 四、《財政部 國家稅務總局關于安置殘疾人員就業(yè)有關企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策問題的通知》（財稅[2009]70號） （一）加計扣除的計算方法： 1、企業(yè)安置殘疾人員的，在按照支付給殘疾職工工資據實扣除的基礎上，可以在計算應納稅所得額時按照支付給殘疾職工工資的100%加計扣除。 　　2、企業(yè)就支付給殘疾職工的工資，在進行企業(yè)所得稅預繳申報時，允許據實計算扣除；在年度終了進行企業(yè)所得稅年度申報和匯算清繳時，再依照本條第一款的規(guī)定計算加計扣除。 　?。ǘ?/p>

56、殘疾人員的范圍： 適用《中華人民共和國殘疾人保障法》的有關規(guī)定。 　　（三）殘疾人員的條件： 企業(yè)享受安置殘疾職工工資100%加計扣除應同時具備如下條件： 　　1、依法與安置的每位殘疾人簽訂了1年以上（含1年）的勞動合同或服務協(xié)議，并且安置的每位殘疾人在企業(yè)實際上崗工作。 　　2、為安置的每位殘疾人按月足額繳納了企業(yè)所在區(qū)縣人民政府根據國家政策規(guī)定的基本養(yǎng)老保險、基本醫(yī)療保險、失業(yè)保險和工傷保險等社會保險。 　　3、定期通過銀行等金融機構向安置的每位殘疾人實際支付了不低于企業(yè)所在區(qū)縣適用的經省級人民政府批準的最低工資標準的工資。 　　4、具備安置殘疾人上崗工作的基本設施

57、。 　　　（四）執(zhí)行時間： 本通知自2008年1月1日起執(zhí)行。 五、《國家稅務總局關于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關企業(yè)所得稅處理問題的通知》（國稅函[2009]118號） （一）政策性搬遷或處置收入的概念： 企業(yè)政策性搬遷和處置收入： 是指因政府城市規(guī)劃、基礎設施建設等政策性原因，企業(yè)需要整體搬遷(包括部分搬遷或部分拆除)或處置相關資產，“按規(guī)定標準從政府取得的搬遷補償收入”、“處置相關資產收入”、以及“通過市場(招標、拍賣、掛牌等形式)取得的土地使用權轉讓收入”。 （二）政策性搬遷或處置收入的企業(yè)所得稅處理： 1、企業(yè)根據搬遷規(guī)劃，異地重建后恢復原有或轉換新的生產經

58、營業(yè)務的： 用企業(yè)搬遷或處置收入購置或建造與搬遷前相同或類似性質、用途或者新的固定資產和土地使用權(以下簡稱重置固定資產)，或對其他固定資產進行改良，或進行技術改造，或安置職工的，準予其搬遷或處置收入扣除固定資產重置或改良支出、技術改造支出和職工安置支出后的余額，計入企業(yè)應納稅所得額。 2、企業(yè)沒有重置或改良固定資產、技術改造或購置其他固定資產的計劃或立項報告的： 應將搬遷收入加上各類拆遷固定資產的變賣收入、減除各類拆遷固定資產的折余價值和處置費用后的余額計入企業(yè)當年應納稅所得額，計算繳納企業(yè)所得稅。 3、企業(yè)利用政策性搬遷或處置收入購置或改良的固定資產： 可以按照現(xiàn)行稅收規(guī)定計算折

59、舊或攤銷，并在企業(yè)所得稅稅前扣除。 4、企業(yè)從規(guī)劃搬遷次年起的五年內，其取得的搬遷收入或處置收入暫不計入企業(yè)當年應納稅所得額，在五年期內完成搬遷的，企業(yè)搬遷收入按上述規(guī)定處理。 六、《企業(yè)資產損失稅前扣除管理辦法》（國稅發(fā)[2009]88號） （一）資產損失的范圍： 本辦法所稱資產是指企業(yè)擁有或者控制的、用于經營管理活動且與取得應稅收入有關的資產，包括現(xiàn)金、銀行存款、應收及預付款項（包括應收票據）等貨幣資產，存貨、固定資產、在建工程、生產性生物資產等非貨幣資產，以及債權性投資和股權（權益

60、）性投資。本辦法所稱資產損失的范圍也限于以上資產的損失。 （二）資產損失的申報： 資產損失在發(fā)生的當年扣除； 當年未能準確扣除的經批準可追補確認在損失發(fā)生的年度稅前扣除。 【案例3—13】某房地產公司2008年8月份，因管理不善，造成項目建設用水泥被雨水浸泡，損失總價值大約480000元。在進行2008年度企業(yè)所得稅匯算時因對水泥標號和單價統(tǒng)計錯誤，只向稅務局申報損失270000元，并獲得批準扣除。匯算清繳以后發(fā)現(xiàn)該項損失報批錯誤，少申報損失210000元。假設，該企業(yè)2008年度應納稅所得額為200000元，繳納企業(yè)所得稅50000元。問這部分漏報損失應如何處理。 分析： 1、會

61、計處理： 發(fā)現(xiàn)少報損失后： 借：待處理財產損益—流動資產損益 210000 貸：原材料—水泥 210000 稅務機關批準后： 借：以前年度損益調整 210000（本年度記：營業(yè)外支出） 貸：待處理財產損益—流動資產損益 210000 2、稅務處理： 經過調整后企業(yè)2008年度實際應納稅所得額為－10000元，應退企業(yè)所得稅50000元（或者抵頂下年度應繳企業(yè)所得稅）。實際虧損10000元待以后年度彌補。 （三）資產損失的審批 1、不需經稅務機關審批扣除的資產損失 　　下列資產損失，屬于由企業(yè)自

62、行計算扣除的資產損失： （1）企業(yè)在正常經營管理活動中因銷售、轉讓、變賣固定資產、生產性生物資產、存貨發(fā)生的資產損失； 　?。?）企業(yè)各項存貨發(fā)生的正常損耗； （3）企業(yè)固定資產達到或超過使用年限而正常報廢清理的損失； （4）企業(yè)生產性生物資產達到或超過使用年限而正常死亡發(fā)生的資產損失； （5）企業(yè)按照有關規(guī)定通過證券交易場所、銀行間市場買賣債券、股票、基金以及金融衍生產品等發(fā)生的損失； （6）其他經國家稅務總局確認不需經稅務機關審批的其他資產損失。 2、需經稅務機關審批后才能扣除的資產損失 上述以外的資產損失，屬于需經稅務機關審批后才能扣除的資產損失。 企業(yè)發(fā)生的資產損失，

63、凡無法準確辨別是否屬于自行計算扣除的資產損失，可向稅務機關提出審批申請。 3、損失審批的權限。 稅務機關審批權限如下： （1）企業(yè)因國務院決定事項所形成的資產損失，由國家稅務總局規(guī)定資產損失的具體審批事項后，報省級稅務機關

64、負責審批。 （2）其他資產損失按屬地審批的原則，由企業(yè)所在地管轄的省級稅務機關根據損失金額大小、證據涉及地區(qū)等因素，適當劃分審批權限。 （3）企業(yè)捆綁資產所發(fā)生的損失，由企業(yè)總機構所在地稅務機關審批。 4、損失審批的時限 （1）受理審批的時限。 ①負責審批的稅務機關應對企業(yè)資產損失稅前扣除審批申請即報即批。 ②稅務機關受理企業(yè)當年的資產損失審批申請的截止日為本年度終了后第45日。 ③企業(yè)因特殊原因不能按時申請審批的，經負責審批的稅務機關同意后可適當延期申請。 (2)作出審批決定的時限： ①由省級稅務機關負責審批的，自受理之日起30個工作日內； ②由省級以下稅務機關負責審批的

65、，其審批時限由省級稅務機關確定，但審批時限最長不得超過省級稅務機關負責審批的時限。 　?、垡蚯闆r復雜需要核實，在規(guī)定期限內不能作出審批決定的，經本級稅務機關負責人批準，可以適當延長期限，但延期期限不得超過30天。同時，應將延長期限的理由告知申請人。 （四）資產損失確認證據 1、自行計算扣除損失的證據 有關資產“會計核算資料”、“原始憑證”、“內部審批證明”等。 2、需報批損失的證據 企業(yè)按規(guī)定向稅務機關報送資產損失稅前扣除申請時，均應提供能夠證明資產損失確屬已實際發(fā)生的合法證據，包括：“外部證據”和“內部證據”。 　　外部證據，主要包括： 　?。?）司法機關的判決或者裁定； 　?。?）公安機關的立案結案證明、回復； 　　（3）工商部門出具的注銷、吊銷及停業(yè)證明； 　?。?）企業(yè)的破產清算公告或清償文件； 　?。?）行政機關的公文； 　?。?）國家及授權專業(yè)技術鑒定部門的鑒定報告； 　?。?）具有法定資質的中介機構的經濟鑒定證明； 　?。?）經濟仲裁機構的仲裁文書； （9）保險公司對投保資產出具的出險調查單、理賠計算單等； （10）符合法律條件的其他證據。 內部證據，主要包括： 　?。?）有關會計核算資料和原始憑證； 　?。?）資產盤點表； 　?。?）相關經濟行為的業(yè)務合同； （4）企業(yè)內部技術鑒定部門的鑒定文件或資料（數(shù)額較大、影響