審計風險及其防范措施

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湖北經濟學院畢業(yè)論文（設計） 摘要 審計風險是指會計報表存在重大錯報或漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。近年來，隨著我國經濟的迅速發(fā)展， 審計在經濟生活中的地位越來越重要。 但是， 隨著市場經營風險的加劇， 審計風險日益突出。 因此， 注冊會計師應正確認識審計風險，增加審計風險意識， 積極有效地預防和控制審計風險， 使審計在經濟發(fā)展中起到相應的作用。 本文詳細介紹了審計風險的三種類型:固有風險、控制風險、檢查風險。并針對這三種風險分別提出了審計風險的防范措施，一改大部分論文針對審計風險的原因提出審計風險的防范措施的套路，為本文的一大創(chuàng)新點。 關鍵詞:審計風險；注冊會計師；防范 ABSTRACT Audit risk is the accounting statements free of material misstatement or omission, inappropriate audit opinion on the possibility of the CPA Audit. In recent years, with Chinas rapid economic development, the audit is becoming increasingly important in economic life. However, with the market, the intensification of the business risk, audit risk is becoming increasingly prominent. Therefore, the certified public accountant should be a correct understanding of audit risk, to increase awareness of audit risk, positive and effective prevention and control of audit risk, audit to play a corresponding role in economic development. This paper describes the three types of audit risk: inherent risk, control risk, detection risk. For these three risk audit risk prevention measures, a change most of the papers for the reason of the audit risk, audit risk prevention measures routine for a major innovation in this article. Key words：Audit risk；CPA；Prevention；To prevent 導 論 中國注冊會計師協會在2007年最新公布的《中國注冊會計師審計準則第1101號---財務報表審計的目標和一般原則》，第十七條中對“審計風險”的定義：審計風險是指財務報表存在重大錯報而注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。2001年的銀廣夏、黎明等上市公司的審計失敗，美國安然的會計丑聞等國內外一系列的會計事件再次為審計風險敲響了警鐘，同時也使審計人員應有的職業(yè)謹慎、職業(yè)道德等成為法律關注的焦點。如何加強審計風險管理，有效控制和規(guī)避風險，提高審計質量，是當前審計界關注的熱點問題。 隨著市場經濟的發(fā)展，社會審計的范圍逐漸拓寬，人們對審計的期望越來越高，審計職業(yè)的責任也越來越大。社會經濟生活的復雜性和不確定性增加了審計的難度，相應產生了一定的審計風險。為此，人們應正確認識審計風險，增強審計風險意識，積極有效地預防和控制審計風險，使審計在維護市場經濟秩序方面起到應有的作用。本文擬就審計風險的含義及其形成原因，特征，控制與防范等方面的內容加以探討。 （一） 選題背景與研究意義 注冊會計師審計起源于公司所有權和經營權的分離，它是市場經濟發(fā)展到一定階段的產物。注冊會計師審計作為第三方審計，在審計抽樣的基礎上對財務報表的合法性、公允性發(fā)表意見，為社會公眾和財務報表使用者提供可靠的財務表報信息。隨著市場經濟的不斷發(fā)展，注冊會計師審計已經成為市場經濟中不可缺少的重要組成部分，其在維護市場秩序、優(yōu)化資源配置等方面發(fā)揮著越來越重要的作用。但不斷出現的“ST郯百文”、“銀廣夏”等事件，卻無異于一顆顆地雷，在讓投資者血本無歸的同時，紛紛把指責投向了會計師事務所，上述事件的發(fā)生，盡管存在許多其他方面的原因，但提供審計、驗資服務的注冊會計師仍有不可推卸的責任。這一系列事件本身看是消極的，但對整個業(yè)界乃至社會的震動和影響卻是積極的，它促使業(yè)界從中吸取教訓，提高了對審計風險的認識程度，因此應充分認識審計風險的特征、具體表現及形成的原因，并在實務操作中尋找出防范審計風險的有效途徑和措施。 （二） 文獻綜述 1.國內相關文獻綜述 張偉在《論審計風險及其防范》一文中提出了審計風險的含義。審計風險，是指審計單位通過審計沒有正確反映企業(yè)的財務狀況，發(fā)表了不恰當的審計意見，做出了不正確的審計決定的可能性。 葉雪芳在《CPA審計風險與其職業(yè)責任承擔之研究》中講到了審計風險包括的兩個方面的含義：一是審計人員認為公允的會計報表。但實際上卻是錯誤的，即已經證實的會計報表實際上并未按照會計準則的要求公允反映被審計單位的財務狀況、經營成果和財務狀況變動情況，或以被審計單位或審查范圍中顯示的特征表明其中存在著重要錯誤而未被注冊會計師察覺的可能性；二是審計人員認為的錯誤的會計報表，但實際上是公允的。 陳正林在《審計風險、審計師風險及制度風險》一文中提出了企業(yè)審計風險的一般分類：第一，固有風險，是指企業(yè)在進行經濟業(yè)務處理過程中，由于企業(yè)的財務報表或某項經濟業(yè)務發(fā)生差錯的可能，是由于企業(yè)本身的會計核算工作不完善而形成的審計風險。第二，控制風險，控制風險是指因為企業(yè)的內部控制體系不完善，對于企業(yè)的財務報表或某項經濟業(yè)務發(fā)生的差錯不能進行及時的發(fā)現和糾正而產生的審計風險。第三，檢查風險，主要是指審計人員在進行企業(yè)的經濟業(yè)務審計檢查的時候對于企業(yè)的財務報表或企業(yè)的內部控制中出現的漏洞、問題未能及時發(fā)現或發(fā)現后未予以重視，未予以處理而帶來的風險。 瞿君民在《企業(yè)審計風險的形成原因與防范措施》中提出了影響或形成審計風險的因素有: (1)審計方法選擇不恰當。由于審計內容的廣泛性和復雜性，受審計成本限制，不可能把所有審計事項全部查清。因此，在審計方法上一般采用抽樣審計，這就加大了審計的潛在風險。(2)審計人員自身素質差。由于我國審計機關組建時間不長，審計人員業(yè)務素質總體上尚不能適應當前市場經濟條件下現代企業(yè)發(fā)展的要求。同時，審計職業(yè)道德建設也仍處在初創(chuàng)階段。由于審計人員業(yè)務素質不高、職業(yè)道德不良，很有可能引起審計風險。 張華的《注冊會計師審計風險及其防范》文中講到了審計風險的兩個特征：（1）客觀性。審計風險是客觀存在的。無論審計人員如何努力，審計風險發(fā)生是必然的。不可避免的，人們只能認識和控制，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能，也不可能完全消除風險。（2）普遍性。審計風險存在于所有審計項目和整個審計過程中的每一個環(huán)節(jié)，任何一個環(huán)節(jié)出現失誤，都會導致最后的審計結論與預期出現偏差，形成審計風險。 謝榮在《論審計風險的產生原因、模式和控制措施》中提到了審計風險的潛在性。審計風險的發(fā)生是以審計責任的存在為前提，假設審計人員在執(zhí)業(yè)過程中，沒有任何約束，也不須對審計結論與客觀事實的背離負任何責任，那么，就不會出現審計風險。審計責任決定了審計風險在一定時期內具有潛在性。 王耀民在《審計風險防范與控制》一文中寫到了審計風險的可控性。雖然審計風險是客觀存在的，并且貫穿于所有審計項日和整個審計過程中的每一個環(huán)節(jié)，但是這并不意味著審計人員在審計風險面前無能為力，只要審計人員保持職業(yè)謹慎，運用職業(yè)判斷，對審計風險進行評估，制定并實施合理的審計程序和方法，就可以將其降低至可接受的水平。 張光輝在《注冊會計師審計風險的成因及應對措施》中提到了引起注冊會計審計風險的兩個原因（1）注冊會計師未能有效遵循獨立審計準則，審計方法存在一定的缺陷。由于審計內容的復雜性和內部控制的固有限制，考慮到審計成本的制約，注冊會計師在審計過程中不可能對所有的審計項目進行全面的審計，在審計方法上一般均選擇抽樣審計，這必然會增加審計的風險。（2）注冊會計師職業(yè)道德缺失。 任水林在《CPA審計風險成因及防范措施研究》認為要提高從業(yè)人員素質來防范審計風險。首先，注冊會計師應當強化風險意識，保持較高的職業(yè)道德水準，樹立嚴謹踏實的工作作風，認真負責地對待每一件審計業(yè)務，嚴格依照獨立審計準則進行審計，以確保審計質量。其次，注冊會計師要定期接受培訓，不斷更新知識，提高分析、判斷、解決問題的能力，以造就一批同審計工作相適應的具有一定思想素質、業(yè)務技能和文化水平的審計人員，從而達到主動控制審計風險的目的。馬迎春在《保持職業(yè)謹慎應貫穿審計全過程》中還提到了注冊會計師要借鑒別人的經驗和教訓，慎重考慮出具何種意見的審計報告，千萬不可草率出具無保留意見的審計報告。 2.國外相關文獻綜述 （1）自2000年起國際審計準則委員會專門成立了審計風險分委員會(Audit Risk subcommittee)，負責對審計風險模型及現有的國際審計準則進行修改。2003年10月，國際審計與鑒證準則理事會在東京召開的會議上對審計風險準則征求意見稿進行了最后修訂，獲得準則委員會通過。2004年12月15日之后新的國際審計風險準則正式施行。修訂后《會計報表審計的目標和基本原則準則》對審計風險模型作出重大變動：將固有風險和控制風險合并為重大錯報風險，審計風險模型修改為“審計風險=重大錯報風險檢查風險”，認為審計風險由重大錯報風險和檢查風險來確定。準則認為，重大錯報風險的評估要分為兩個層次：財務報表整體層次與交易類別、賬戶余額、披露和相關陳述層次。準則要求注冊會計師應當保持職業(yè)懷疑態(tài)度計劃和實施審計工作，充分考慮可能存在導致會計報表發(fā)生重大錯報的情形。 （2）克里斯托弗諾比斯在《比較國際會計》中提到了美國會計學會（AAA）的審計基礎概念委員會（Committeeon Basic Auditing Concepts）曾在1973年發(fā)布的《基礎審計概念說明書》（A Statement of Basic Auditing Concepts） 中對“審計”下過如下定義：審計是一個客觀地獲取和評價與經濟活動和經濟事項的認定（assertion）有關的證據，以確認這些認定與既定標準之間的符合程度，并把審計結果傳達給有利害關系的用戶的系統過程。基于以上的論述，把國際審計定義為：國際審計是一種新的專門的審計學的分支，它涉及到進行審計的國際比較，研究建立于推廣國際審計標準以協調各國審計實務，處理跨國公司特殊審計問題；它是面向國內的審計向國際經濟領域的邏輯延伸，應與審計學的其他分支如財務審計、管理或績效審計以及社會審計等并列。 審計國際化已成為審計事業(yè)發(fā)展的必然結果，導致審計國際化的因素包括：跨國公司的出現；資本市場的日益國際化；國際會計師事務所的成長等。國際化業(yè)務的拓展對會計師事務所是十分重要的，除了要建立國際通用審計程序外，會計師事務所還要開發(fā)開展國際業(yè)務要使用的軟件，建立了國際網絡和工作方法，如能夠為上市公司客戶提供有關國際股票交易的建議、為國際并購提供咨詢等。 國際審計質量控制的另一個重要方面是對會計師事務所的專業(yè)人員進行國際培訓。為了更好的引進新技術和新的支持系統，同時保證對跨國客戶采用的重要的會計制度有足夠的了解，會計師事務所必須進行大量的內部教育和培訓 （三）研究的主要內容及方法 本文主要研究審計風險及其防范措施和方法，著重介紹了審計風險的成因和防范控制。審計風險形成的原因有很多，本文從客觀原因和主觀原因上進行分析然后針對原因提出了防范和控制審計風險的方法。整體上分三個部分，按照提出問題，分析問題，解決問題的思路行文。 研究方法是規(guī)范研究法，查閱大量的相關資料和相關文獻，借助這些文獻和資料對課題進行了充分的研究和分析，對相關的文獻和資料進行了精心的分析，課題的研究充分的借鑒了這些資料的研究成果。 一、注冊會計師審計風險及其形成原因 （一）注冊會計師審計風險概述 1．審計風險的定義 在現實生活中，人們對審計風險的認識還缺乏統一性。國際審計準則第25 號《重要性和審計風險》中指出：“審計風險是指審計人員對實質上誤報的財務資料可能提供不適當意見的風險。”《美國審計準則說明》第47 號則認為：“審計風險是審計人員無意地對含有重要錯報的財務報表沒有適當修正審計意見的風險。” 而在我國近年發(fā)布的《獨立審計具體準則第9號——內部控制與審計風險》第三條中指出，審計風險是指會計報表存在重大錯報和漏報，而注冊會計師審計后發(fā)表不恰當審計意見的可能性。一般而言，審計風險是指審計人員在審計過程中發(fā)表了一個不適當的審計意見的風險。這里的不適當的審計意見包括兩層含義：一是財務報表公允的反映了企業(yè)的財務狀況和經營成果而審計人員認為沒有公允的反映（誤拒風險）；二是財務報表并沒有公允的反映而審計人員做出了其公允反映的結論（誤受風險）。綜上所述，審計風險是指審計主體由于種種因素造成審計結論與事實不一致，這種結論會造成有關方面的損失且審計主體必須要對此承擔責任的可能性。 2．審計風險的特征 （1）審計風險的客觀性 　　通過審計風險的研究，人們只能熟悉和控制審計風險，只能在有限的空間和時間內改變風險存在和發(fā)生的條件，降低其發(fā)生的頻率和減少損失的程度，而不能，也不可能完全消除風險。 （2）審計風險的不確定性 審計風險的不確定性也是審計風險的潛在性，是指審計風險給審計主體造成的損失或不利只是一種可能性。被審計單位會計資料中可能存在重要錯誤報告或漏報；也可能不存在重要錯誤后漏報；即使存在錯誤或漏報，他可能會也可能不會被注冊會計師發(fā)現；或對已審計財務報表使用者造成損失，從而可能會也可能不會使審計人員受到追究。因此，審計風險對注冊會計師具有相當不確定性 （3）審計風險的偶然性 審計風險是由于某些客觀原因，或審計人員并未意識到的主觀原因造成的。即并非審計人員故意所為，審計人員在無意中接受了審計風險，又在無意中承擔了審計風險帶來的嚴重后果。 （4）審計風險的可控性 　　審計風險雖然是客觀存在的，但是審計人員可以采取有效的審計方法，通過有效的審計程序去抑制、降低或控制審計風險。 （5）審計風險損失的嚴重性 審計風險客觀地存在于審計活動中，它總是與損失相聯系在一起，由于審計風險不同于企業(yè)的經營風險，一旦審計損失產生，它不像經營損失那樣僅僅在一個企業(yè)范圍內直接產生某方面的負面影響，而審計損失將會觸及社會上各方企業(yè)會計報表使用者的利益，嚴重時可導致會計師事務所的破產倒閉，損失將是慘重的。 （二）注冊會計師審計風險的形成原因 1．客觀原因 （1）被審計單位的會計制度是否健全及會計工作是否規(guī)范是固有風險形成的根本原因。作為審計主體的審計機構或審計人員，并不直接參與被審計單位的經濟活動，對于被審計單位提供的會計資料（憑證、賬簿、報表）和其他資料（計劃、協議、內部控制制度等）是否真實可靠，不十分清楚，往往是事后以這些資料為媒介進行間接審計。因此，審計主體在以會計資料作為主要審計對象時，其審計的質量完全依賴于會計信息的真實性和可靠性。問題在于，一些所謂的會計資料極有可能是被審計單位為了應付外界機構和人員而精心炮制的。審計中常常發(fā)現這樣的問題，一些長期虧損、經營狀況較差的企業(yè)，為了某種需要或達到經營過程的一定目的，虛報企業(yè)財務狀況，人為調節(jié)某些資產和費用賬戶，導致企業(yè)資產不實。如：由于企業(yè)管理混亂，內控制度難以正常發(fā)揮作用，一些潛虧隱藏在賬戶中：“白條子”頂庫，有賬無物，賬賬、賬實不符；一些費用該攤不攤，應提不提；多轉、少轉產品成本等等，從而使會計信息失真，導致審計人員產生錯判，做出偏離事實的審計結論。 （2）被審計單位的內部控制是否完善、經營狀況是否穩(wěn)定是控制風險形成的主要原因。被審計單位內部控制制度是審計機關實施審計監(jiān)督的基礎，如果沒有內部控制制度，或內部控制制度形同虛設，或者內部控制執(zhí)行不力，都會直接導致控制風險水平增高。在這種情況下開展真實性審計等審計項目，得出客觀公正的審計結論簡直是不可想象。如果內部控制制度較健全，執(zhí)行較嚴格，就可以真正起到內部監(jiān)督的作用，從而有效地降低控制風險。影響控制風險的另一個重要因素是被審計單位的經營管理狀況。企業(yè)經營方式越復雜，內部管理層次越復雜，意味著對其審計的難度也越大，其審計工作面臨的失誤與差錯會相應增大，其審計風險也會越來越大。企業(yè)經營狀況越穩(wěn)定，管理越健全，內部機構設置越透明，其經濟活動就越規(guī)范，由此引申出來的控制風險就相對較低；反之控制風險就相對較高。因為在這種情況下，審計人員只能采用在財務收支審計中使用的原始審計方法，即依靠判斷抽樣法對查出的問題得出審計結論，同時，由于缺乏完整的權威的內控制度標準，使審計評價失去科學依據。 （3）審計活動所處的不斷變化的法律環(huán)境。審計活動所處的法律環(huán)境、經濟環(huán)境不理想是形成審計風險的一個客觀原因?！丢毩徲嫓蕜t》的頒布，一方面確立了獨立審計的合法地位，另一方面也明確了注冊會計師的法律責任。但是，我國的注冊會計師的恢復和發(fā)揮畢竟只有20多年，同國外300多年發(fā)展歷史相比，既缺乏成熟的理論、更缺乏實踐經驗，加之法律、法規(guī)不健全，懲戒配套制度不到位、規(guī)范力度不夠，致使審計獨立性差，審計人員風險意識差、抗風險能力差。 2．主觀原因 （1）審計人員的職業(yè)道德、工作的責任心及職業(yè)關注。在實施審計的整個過程中，審計人員保持高度的責任心和職業(yè)關注可以在很大程度上降低審計風險?？v觀所有注冊會計師的審計過失中，由于缺乏謹慎的工作態(tài)度和高度責任心，盲目接受委托、未嚴格按照《獨立審計準則》執(zhí)行公務、擅自縮小審計范圍、簡化審計程序導致審計結論錯誤的不在少數。審計人員的職業(yè)品德低下。通常表現為：注冊會計師未能以維護社會公共利益為執(zhí)業(yè)目標，單純追求其自身收益的最大化；與客戶存在利害關系，不能保持應有的獨立性；根據個人感情、推測或偏見執(zhí)行業(yè)務、表達意見；缺少一絲不茍的工作精神。 （2）審計人員的專業(yè)勝任能力和執(zhí)業(yè)水平。眾所周知，審計風險與注冊會計師的實際執(zhí)業(yè)水平成正相關關系．即注冊會計師的執(zhí)業(yè)水平越高，專業(yè)經驗越豐富，則被審計單位存在重大錯報或漏報而未被發(fā)現的可能性就越小，審計風險越能得到合理的控制?，F實生活當中，另外。有些注冊會計師雖然通過了全國統一考試考試，取得執(zhí)業(yè)注冊會計師資格，但缺乏相應的實踐經驗和專業(yè)勝任能力，更何況在一個項目的審計從業(yè)人員中助理人員遠多于注冊會計師。另外，相當數量的注冊會計師將大量精力放到繁忙的工作當中，不能按時參加每年的后續(xù)教育，更談不上鉆研新技能、學習新法規(guī)，所有這些，必將導致更多的審計風險的產生。 （3）審計主體所選擇的審計方法本身存在缺陷。當前，被審計單位的會計工作逐步電算化，而審計工作大量地采用抽樣方法。抽樣方法的運用使審查的結果必然帶有一定的誤差。隨著被審計單位會計資料的復雜、龐大，其審計取證的難度越來越大，審計成本越來越高。由于抽樣水平受到審計人員自身能力、水平以及審計經驗的限制，很容易判斷失誤，基于這種方法本身存在遺漏問題，不可避免地潛存和增大了檢查風險。這也為審計主體如何避免因技術進步及審計方法的革新而導致增大檢查風險提出了新的課題。對審計主體來說，如何鑒別被審計單位利用計算機人為進行財務造假，是目前迫切需要解決的問題。審計人員即使具備了傳統意義上較高的業(yè)務能力和職業(yè)道德等綜合素質，如果計算機運用水平不高，同樣面臨著較高的檢查風險。 二、注冊會計師審計風險的類型 審計風險是由固有風險、控制風險和檢查風險三部分組成的。審計風險要素是風險產生的因素，分布于審計過程中和審計過程之外，從細化的角度而言，它包含的內容很多，但科學研究的目的在于應用于實踐中去，能解決實踐中的問題。 （一）固有風險 審計風險因素之一的固有風險在審計中是一個很重要的概念，它暗示著審計人員應該試圖去預測企監(jiān)在財務報表中存在多少鐠報或漏報的可能性。我國獨立審計準則對固有風險的定義是：假定沒有相關的內部控制時，某一賬戶或業(yè)務類別單獨或連同其它賬戶、業(yè)務類別產生重大錯報或漏報的可能性。通常風險的存在是由于企業(yè)的錯報或漏報，而錯報或漏報的產生足以使其它相關人員對此產生誤解。這種錯報或漏報可能是無意的，也可能是有意的。它們都由此影響了財務報表數據和附注披露的正確性。 由于固有風險是由被審計單位及其各個賬戶或業(yè)務類別本身固有的情況和特點所形成的審計風險，其影響因素或形成原因是多方面的，十分復雜。而其水平高低主要取決于被審計單位及其各個賬戶和業(yè)務類別本身的特點以及所處的環(huán)境。因此，審計人員應當含理運用專業(yè)判斷，考慮下列事項，評估固有風險： 1．企業(yè)業(yè)務性質。固有風險必定受企業(yè)業(yè)務性質的影響。固有風險隨著業(yè)務性質的改變而發(fā)生變化，其中影響可能最大的賬戶如，存貨、應收賬款和固定資產等，而企業(yè)業(yè)務性質的變化對應付票據和應付賬款等賬戶的固有風險影響較小。 2．客戶的動機。在許多情況下，企業(yè)管理層認為錯報或漏報的財務報表是有利的。比如，企業(yè)管理層是根據企業(yè)利潤進行分紅的話，他就有一種多報利潤的傾向。而為了少交企業(yè)所得稅，他又會故意低報企業(yè)財務數據。 3．企業(yè)非常規(guī)性交易。對企業(yè)來說，非常規(guī)性交易比常規(guī)性交易更易發(fā)生錯誤，可能是由于企業(yè)缺乏這方面的經驗。像企業(yè)發(fā)生火災，取得重要資產，簽訂租賃合同等非常規(guī)性交易都比較容易發(fā)生記錄錯誤。 4．相關的合作者。如栗企業(yè)交易是在與母公司或子公司之間進行，由于它們存在著千絲萬縷的聯系，一些本來在獨立的兩個實體之間不會發(fā)生的交易而在它們之聞發(fā)生了，因此，這就會加大錯攝的可隧性，相應趣，固有風險就會增加。 5．需要主觀判斷的交易和事項。許多會計報襲項目需要運用主觀判斷。比如，應收賬款壞賬準備的計提，存貨的計價等，而像大修理、資產的部分替換等需要主觀判斷的事項則需要正確記錄這方面的信息。 （二）控制風險 控制風險是指某一賬戶或交易類別單獨或連同其它賬戶、交易類別產生錯誤或漏報，而未能被內部控制防止、發(fā)現或糾正的可能性。它首先體現在是對企業(yè)內部控制結構能否有效地防止或檢查錯報的一種評估；其次，審計人員試圖把控制風險設置為低于最大水平100％而作為審計計劃的一部分。企業(yè)建立內部控制的主要目的之一就是要防止差錯和舞弊，如果被審計單位的內部控制制度存在重要的缺陷或者不能有效地工作，那么差錯和舞弊就會進入企業(yè)的財務報表系統，由此產生了控制風險。如何建立恰當的內部控制制度，如何保證內部控制制度有效地發(fā)揮作用，這是被審計單位管理當局的一個重要任務，審計人員對于內部控制制度除了提出適當的改進意見外，無能為力。因此，控制風險只與被審計單位的內部控制制度對差錯和舞弊的防止和察覺能力有關。 （三）檢查風險 一般認為，檢查風險是指被審計單位財務報表中存在的未能被內部控制所防止、發(fā)現和糾正的重大錯報或漏報，也未能被實質性測試所發(fā)現的可能性檢查風險受制于審計風險和審計風險中的固有風險和控制風險，當審計人員改變其它因素中的任何一個時，必將導致檢查風險的變化。而同時檢查風險的變化又影響審計證據數量的收集，檢查風險的降低需要審計人員收集更多的證據來證實。被審計單位存在的差錯和舞弊通過了被審計單位的內部控制制度，或者繞過了被審計單位的內部控制制度，直接進入了被審計單位的財務報表，審計人員就有責任采取必要的審計方法和審計程序來發(fā)現這些差錯和舞弊，并把它們從財務報表中剔除出來，以保證財務報表的真實性和公正性。審計人員在整個審計過程中的任何一個審計方法或審計判斷的失誤都會使審計人員不能發(fā)現這些差錯和舞弊。 固有風險及控制風險的評估對檢查風險有直接影響，固有風險和控制風險的水平越高，審計人員就應實施越詳細的實質性測試試程序，并著重考慮其性質、時間和范圍，以將檢查風險降低至可接受的水平。但不論固有風險和控制風險的評估結果如何，均應對各重要賬戶或交易類別進行實質性測試。 三、注冊會計師審計風險的防范 審計風險的類型分為固定風險、控制風險和檢查風險。針對這三種風險提出了以下審計風險的防范措施。 （一）固定風險的防范措施 1．與被審計單位保持良好的溝通 審計風險的防范與控制在很大程度上取決于被審計單位的各種因素，因此與客戶保持良好的溝通是防范和降低審計風險的重要因素。首先，審計人員在發(fā)表審計意見，出具審計報告之前，如何與被審計單位進行充分的溝通非常重要。如與被審計單位充分協商，解釋有關的會計政策和財務策略，盡量讓被審 計單位充分尊重審計人員的意見和建議，并對重要交易和事項的財務會計記錄進行調整，其次，審計人員在與被審計單位的日常交流中，應對企業(yè)的經營狀況及財務狀況予以關注。客戶的日常經營活動會遇到各種各樣的實際困難，如為擴大市場占有率而降低價格、增設分支機構，增加銀行貸款等使經營風險加大，從而導致財務風險增加的經營活動，審計機構和人員可以根據被審計單位的實際情況，開展各種形式的咨詢業(yè)務，如稅務代理、管理咨詢、財務會計顧問等。通過這種方式，與被審計單位保持良好的信息溝通，及時化解客戶的財務風險和經營風險，解決了客戶的實際困難，也控制了審計風險。 2．謹慎選擇委托單位，嚴格簽訂審計業(yè)務約定書 要審慎選擇客戶及其業(yè)務，即對客戶品質的選擇和客戶業(yè)務的選擇。CPA要采取措施了解客戶的歷史情況，包括是否存在法律訴訟案件，是否存在特別企圖；客戶對其職工、行業(yè)主管、金融、財稅、工商等部門是否有不正當行為，以免陷入客戶設定的圈套，或受到客戶已有訴訟的牽連；對企業(yè)經營的集權程度，下年度企業(yè)組織結構的預期變動情況以及企業(yè)與CPA業(yè)務關系的親疏情況；企業(yè)外部債務的多少等，企業(yè)有爭議的會計問題的多少。CPA對陷入財務困境的客戶要特別注意，以免成為面臨破產客戶的替罪羊而涉及法律責任。嚴格簽定業(yè)務約定書，這也是CPA避免法律訴訟風險的關鍵一環(huán)。業(yè)務書應當列明服務事項、目的范圍、應負責任的程度、報告形式及其他要求和條件，同時表達要清楚、嚴謹。 （二）控制風險的防范措施 1．建立健全被審計單位的內部控制制度。 被審計單位的內部控制制度是否健全，直接影響到審計工作質量，它是決定審計工作是否順利進行的重要因素。它與審計風險成反比。如憑證和記錄的控制程序會影響三種認定的控制風險，即：適當保持的記錄，如永續(xù)存貨記錄、應收賬款記錄、職工工資收入記錄等，同“存在或發(fā)生”的認定有關；使用預先編號的憑證并按其編號進行會計處理，同“完整性”認定有關；原始憑證，如銷售發(fā)票或支票等，提供了交易記錄的金額，直接和“估價或分攤”認定相關。因此，健全的內部控制制度能夠降低審計風險。 2．了解被審計單位的控制環(huán)境 控制環(huán)境包括治理職能和管理職能，以及治理層和管理層對內部控制及其重要性的態(tài)度、認識和措施?？刂骗h(huán)境設定了被審計單位的內部控制基調，影響員工對內部控制的意識。良好的控制環(huán)境是實施有效內部控制的基礎。防止或發(fā)現并糾正舞弊和錯誤是被審計單位治理層和管理層的責任。在評價控制環(huán)境的設計和實施情況時，注冊會計師應當了解管理層在治理的監(jiān)督下，是否營造并保持了誠實守信和合乎道德文化，以及是否建立了防止或發(fā)現并糾正舞弊和錯誤的恰當控制。實際上，在審計業(yè)務承接階段，注冊會計師就需要對控制環(huán)境做出初步了解和評價。 （三）檢查風險的防范措施 1．運用科學審計的方法，充分運用現代審計技術和工具 為有效地規(guī)避審計風險，每個審計人員都要牢固樹立審計風險意識。而要真正防范和化解審計風險，關鍵是提高審計質量。審計人員要從思想上、觀念上深入理解審計風險，改進審計方法，規(guī)范審計程序，監(jiān)督評價并重，寓監(jiān)督于服務之中。在審計方法上，可以引進目前最先進的以風險為導向的風險基礎審計模式，以風險的分析與控制為出發(fā)點，以保證審計質量為前提，統籌運用各種測試方法，綜合各種審計證據，以控制審計風險。 2．加強審計內部控制管理 建立和完善審計機構良好的運行機制和內部質量控制制度，是減少舞弊、防范控制審計風險的有力保障。質量控制是審計機構內部控制體系的重要組成部分，在內部控制體系中居于核心的地位。提高審計工作質量是防范和降低審計風險的關鍵。審計工作質量與風險成反比關系，審計質量越高，風險越小。反之，質量越低，風險就越大。而要提高審計工作質量，必須堅持四個原則：一是規(guī)范化原則，即審計工作應嚴格按照審計規(guī)范、范圍和審計程序的要求進行操作，二是真實性原則，即審計人員在審核被審計單位資產負債和損益的情況時，形成的審計證據材料必須是真實可靠的。三是合法性原則，即針對審計查證的問題，必須做出客觀公正的處理和評價。四是謹慎性原則，即審計人員在審計工作中應堅持科學、嚴謹、公正、真實的工作作風和態(tài)度，保持高度的責任感，始終樹立風險意識，始終保持獨立性的審計原則。 3．提高審計人員的業(yè)務素質和職業(yè)道德水平 審計人員的素質和思想道德在審計人員執(zhí)業(yè)過程中起著關鍵性的作用，審計人員高度的責任心和職業(yè)關注可以在很大程度上降低審計風險?？v觀所有審計人員的審計過失中，由于審計人員缺乏謹慎的工作態(tài)度和思想道德不健全，盲目接受委托、來嚴格按照《獨立審計準則》執(zhí)行公務，擅自縮小審計范圍，簡化審計程序導致審計結論錯誤的不在少數。由于審計職業(yè)的特殊性，要求審計人員必須有扎實的會計、審計，統計、電子數據處理系統、法律知識和審計基本技能，具有敏銳的分析能力和準確的判斷能力。因此，審計人員素質影響審計質量，又影響審計風險。只有提高審計人員的業(yè)務素質和職業(yè)道德水平，牢固樹立審計人員的廉潔自律意識，恪守審計規(guī)范，倡導敬業(yè)精神，審計工作才能不斷提高審計工作質量。同時還要培養(yǎng)審計人員良好的審計風險意識，提高其在繁雜的企業(yè)審計中靈活正確地對待來自各方面的干擾和壓力，經常更新知識，掌握新會計準則知識，靈活運用審計方法，不斷降低審計風險。 結束語 現在我國審計界所面臨的不再是一個對審計風險觀念上的改變問題。而是一個如何以審計風險為基礎形成一種系統的審計方法的問題。只有解決審計風險控制的技術并使得以審計風險控制為基礎的審計模式在審計實務中得以運用，我國的審計實務才會產生一個新的飛躍。其次《行政訴訟法》、《行政復議法》等民可告官的法律法規(guī)相繼出臺，人們運用法律保護自身的合法權益的觀念日益增強，審計監(jiān)督經濟，社會監(jiān)督審計的局面也逐漸形成。一旦審計組織或審計人員出現閃失，損害社會或他人合法利益，審計結論就會被要求復議，或者審計組織就要被推上法庭。審計人員必須牢固樹立審計風險意識，盡量規(guī)范審計行為，努力提高審計質量，這樣才能真正達到防范審計風險的目的。 由于本人能力的有限，對審計風險理論方面的研究實在太淺??；而對實證方面的研究由于條件有限使得研究中有相當的不足，因此說服力不是很強。希望以后能改進所用方法，使其更具說服力。對文中的不足，甚至有可能是錯誤希望得到各位老師和專家的指正。 致 謝 我首先要感謝的是我的論文指導老師陳國英。本文從選題到最終定稿，自始至終得到陳老師的悉心指導，感謝她在我的論文開題和初稿撰寫過程中提出的許多有價值的建議。她對本文的認真審閱以及所提出的修改意見使本文總體水平提高了一個檔次。 感謝陳國英老師在我找工作期間給予的鼓勵和支持，以及對論文設計的嚴格要求。 感謝我的家人對我多年學習和生活的理解、關心、默默的支持和深深地關愛。 另外，我還要特別感謝全班同學對我論文寫作的指導，他們?yōu)槲彝瓿蛇@篇論文提供了巨大的幫助。還要感謝室友對我的無私幫助，使我得以順利完成論文。 感謝你們，所有關心、幫助過我的人們，在你們激勵的目光中，我將奮力前行！ 最后，向在百忙中審閱本文的各位評審專家和教授，以及所有幫助過我的老師、同學、朋友表示最衷心的感謝。 參考文獻 [1]張偉.論審計風險及其防范[J].致富時代，2011(04) [2]葉雪芳．CPA審計風險與其職業(yè)責任承擔之研究[J]．審計研究，2010(3) [3]陳正林．審計風險、審計師風險及制度風險[J]．審計研究，2010(3) [4]瞿君民.企業(yè)審計風險的形成原因與防范措施[J].科技信息,2011(18) [5]張華.注冊會計師審計風險及其防范[J].現代教育,2011（24） [6]謝榮．論審計風險的產生原因、模式和控制措施[J]．審計研究，2009(4) [7]王耀明．審計風險防范與控制[J]．沿海企業(yè)與科技，2011(03) [8]張光輝．注冊會計師審計風險的成因及應對措施[J]．市場論壇，2010（4） [9]任水林．CPA審計審計風險成因及防范措施研究[J]．中國鄉(xiāng)鎮(zhèn)企業(yè)會計,2011(6) [10]馬迎春．保持職業(yè)謹慎應貫穿審計全過程[J]．中國注冊會計師，2009(7) [11]葉陳云．事務所如何加強風險管理[J]．中國注冊會計師，2011(11) [12]袁世明，郭先鳳．接受人大預算監(jiān)督提升依法理財水平[J]．審計月刊，2009(03) [13]張燕平．國際審計風險研究狀況分析[J]．中國市場，2009(13) [14]鄭愛華．推進地方財政預算編制改革的探討[J]．產業(yè)與科技論壇，2009(02) 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